融資租賃稅法如何收入確認
融資租賃稅法如何收入確認
租賃有兩種，一種是你所所得融資租賃，一種是經(jīng)營性租賃，經(jīng)營性租賃就是，在需要的時候進行租賃，財產(chǎn)的所有權(quán)歸受租方，承租方只有使用權(quán)!下面讓學(xué)習(xí)啦小編來告訴你融資租賃稅法收入的確認，希望能幫到你。
融資租賃稅法如何收入確認
第一，我司簽訂融資租賃合同后，按合同約定一次性收取了租賃服務(wù)費，并全額開具了增值稅專用發(fā)票(相應(yīng)合同條款附后);
第二，承租方取得服務(wù)費發(fā)票后，對于租賃服務(wù)費將一次性確認支出;
第三，有類似案例(某汽車金融公司)，對于租賃服務(wù)費，稅務(wù)機關(guān)不認可分期確認收入，要求企業(yè)調(diào)增應(yīng)納稅所得額并繳納企業(yè)所得稅。
另一種觀點認為，對于租賃服務(wù)費可分期確認收入，理由如下：
第一，《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。”雖然我司在租賃起始日全額開具了發(fā)票，但是在租賃期開始后我司需根據(jù)合同約定在整個租賃期內(nèi)定期開展租后檢查等工作，并提供相關(guān)服務(wù)，因此，應(yīng)按照權(quán)責發(fā)生制原則在會計與企業(yè)所得稅上分期確認收入;
第二，《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)第一條關(guān)于租金收入確認問題，“根據(jù)《實施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入。”
第三，對于租賃服務(wù)費收入，我司作為有形動產(chǎn)租賃收入按17%的稅率全額計算繳納增值稅，并非作為手續(xù)費收入按6%的稅率計算繳納增值稅;
第四，根據(jù)合同約定，如租賃項目發(fā)生提前還款、提前終止等情況，公司收取的租賃服務(wù)費將不予退還，但對于類似案例，法院曾判決出租方按照資金占用天數(shù)退還部分租賃服務(wù)費。
第五，實務(wù)中，承租方取得租賃服務(wù)費發(fā)票，如果金額較大，通常情況下，會在租賃期間分期計入“財務(wù)費用”并于稅前列支;如果金額較小，則會選擇一次性計入“財務(wù)費用”并于稅前列支。
問：上述觀點哪種正確?附：相關(guān)合同條款
第四條“租賃期、咨詢服務(wù)費、保證金及租金”
4.1鑒于甲方就乙方所開展金融租賃業(yè)務(wù)，提供了相關(guān)的融資安排和財務(wù)方案等咨詢服務(wù)，乙方同意在起租日前一次性向甲方支付咨詢服務(wù)費。合同解除或終止的，咨詢服務(wù)費不予退還。
4.2甲方支付租賃物轉(zhuǎn)讓款前，乙方應(yīng)按本合同附表一的約定向甲方支付咨詢服務(wù)費和保證金。咨詢服務(wù)費和保證金也可以由甲方在支付租賃物轉(zhuǎn)讓款時扣收，乙方應(yīng)出具相應(yīng)的手續(xù)。
回復(fù)
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條及第五十八條規(guī)定：“融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)。”“以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當提取折舊費用，分期扣除。”
由此可見，融資租賃直租業(yè)務(wù)在企業(yè)所得稅處理方面，承租方按照分期付款購買固定資產(chǎn)處理，并視為自有固定資產(chǎn)通過折舊方式分期扣除。與之相對應(yīng)，出租方應(yīng)按照分期收款銷售有形動產(chǎn)或不動產(chǎn)處理。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十三條第(一)項規(guī)定：“以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)。”
融資租賃業(yè)務(wù)本身就涉及租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓及租賃期間的咨詢服務(wù)，即便是租賃公司不另行收取租賃服務(wù)費，其租金收入已包含租賃服務(wù)費。換句話說，租賃公司收取的服務(wù)費屬于租金收入的一部分，也正因為如此，該租賃服務(wù)費才作為有形動產(chǎn)的租金收入適用17%的增值稅稅率，而不是按照咨詢服務(wù)適用稅率6%。
綜上，融資租賃公司應(yīng)按分期收款銷售貨物，按照合同約定的收款日期分期確認收入。租賃服務(wù)費屬于貨款的一部分，應(yīng)于合同約定的應(yīng)收服務(wù)費的當天確認計稅收入。
根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定的配比性原則，融資租賃公司分期確認收入的同時，也應(yīng)分期扣除租出資產(chǎn)的成本。
納稅年度應(yīng)確認的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=(本期應(yīng)收租金+本期應(yīng)收租賃服務(wù)費)-租出資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)×(本期應(yīng)收租金+本期應(yīng)收租賃服務(wù)費)/合同確定的應(yīng)收租金及租賃服務(wù)費總額
租賃期滿，出租人收到的租賃資產(chǎn)購買價款在實際收到時確認計稅收入。
根據(jù)上述分析，剩余30%的咨詢服務(wù)費也應(yīng)于合同約定的應(yīng)收價款的日期確認計稅收入。
觀點二不正確。原因如下：
第一，如前所述，出租方按照分期收款銷售貨物進行所得稅處理，故不適用企業(yè)所得稅法實施條例第十九條及國稅函[2010]79號關(guān)于租金收入確認時間的規(guī)定。
第二，權(quán)責發(fā)制是一般性原則?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第九條強調(diào)，凡企業(yè)所得稅法實施條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，不適用權(quán)責發(fā)生制原則。鑒于企業(yè)所得稅法實施條例第二十三條第(一)項有特殊規(guī)定，故本例不適用權(quán)責發(fā)生制。
融資租賃的具體內(nèi)容
融資租賃(Financial Leasing)又稱設(shè)備租賃(Equipment Leasing)或現(xiàn)代租賃(Modern Leasing)，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部或絕大部分風(fēng)險和報酬的租賃。資產(chǎn)的所有權(quán)最終可以轉(zhuǎn)移，也可以不轉(zhuǎn)移。
2015年8月26日國務(wù)院主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，確定加快融資租賃和金融租賃行業(yè)發(fā)展的措施，更好服務(wù)實體經(jīng)濟。會議指出，加快發(fā)展融資租賃和金融租賃，是深化金融改革的重要舉措，有利于緩解融資難融資貴，拉動企業(yè)設(shè)備投資，帶動產(chǎn)業(yè)升級。會議確定，一是厲行簡政放權(quán)，對融資租賃公司設(shè)立子公司不設(shè)最低注冊資本限制。對船舶、農(nóng)機、醫(yī)療器械、飛機等設(shè)備融資租賃簡化相關(guān)登記許可或進出口手續(xù)。在經(jīng)營資質(zhì)認定上同等對待租賃方式購入和自行購買的設(shè)備。二是突出結(jié)構(gòu)調(diào)整，加快發(fā)展高端核心裝備進口、清潔能源、社會民生等領(lǐng)域的租賃業(yè)務(wù)，支持設(shè)立面向小微企業(yè)、"三農(nóng)"的租賃公司。鼓勵通過租賃推動裝備走出去和國際產(chǎn)能合作。三是創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式，用好"互聯(lián)網(wǎng)+"，堅持融資與融物結(jié)合，建立租賃物與二手設(shè)備流通市場，發(fā)展售后回租業(yè)務(wù)。四是加大政策支持，鼓勵各地通過獎勵、風(fēng)險補償?shù)确绞?，引?dǎo)融資租賃和金融租賃更好服務(wù)實體經(jīng)濟。同時，有關(guān)部門要協(xié)調(diào)配合，加強風(fēng)險管理。 融資租賃是新的金融模式，融資公司和承租人所承擔的風(fēng)險都相對比較低。
融資租賃的稅務(wù)的賬務(wù)處理
《租賃會計準則》規(guī)定，融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。為便于實務(wù)操作，還列出了五項認定標準，只要滿足其中一項或數(shù)項標準的，即可確認為融資租賃。國稅發(fā)[2000]84號《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十九條規(guī)定：“融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的一種租賃。”符合下列條件之一的租賃為融資租賃：
(1)在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人。
(2)租賃期為資產(chǎn)使用年限的大部分(75%或以上)。
(3)租賃期內(nèi)最低付款額大于或基本等于租賃開始日資產(chǎn)的公允價值。
由此看來，稅務(wù)規(guī)定的條件比會計準則少且簡單。
根據(jù)國稅發(fā)[1993]149號《營業(yè)稅稅目注釋(試行稿)》及國稅發(fā)[1993]154號《增值稅若干具體規(guī)定問題》的規(guī)定：融資租賃無論出租人是否將殘值銷售給承租人，均按營業(yè)稅稅目中的“租賃業(yè)”項目征稅，不征收增值稅。由于我國對金融保險業(yè)市場的宏觀控制，融資租賃是特指經(jīng)中國人民銀行或?qū)ν赓Q(mào)易經(jīng)濟合作部批準經(jīng)營的融資租賃業(yè)務(wù)。其業(yè)務(wù)按營業(yè)稅稅目下的金融保險業(yè)征稅，由稅率為8%，在近三年內(nèi)將降低至5%;營業(yè)額為租賃費減去設(shè)備價款及相關(guān)出租成本。
財稅字[1999]183號《關(guān)于融資租賃業(yè)營業(yè)稅計稅營業(yè)額問題的通知》規(guī)定：“納稅人經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)，以其向承租者收取的全部價款和價外費用(包括殘值)減去出租方承擔的出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額。出租貨物的實際成本，包括由出租方承擔的貨物購入價、關(guān)稅、增值稅、消費稅、運雜費、安裝費、保險費等，以及納稅人為購買出租貨物而發(fā)生的境外外匯借款利息支出。”其中較為突出的是，境外外匯的借款利息可以從營業(yè)額中扣除，但境內(nèi)的人民幣借款利息不能扣除。
對實際操作中拖欠租金的情況，《租賃會計準則》規(guī)定，超過一個租金支付期未收到的租金，應(yīng)當停止確認融資收入;其已確認的融資收入，應(yīng)予沖回，轉(zhuǎn)到表外核算，等以后實際收到租金時，再將租金中所含融資收入確認為當期收入?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例》第五十四條規(guī)定，企業(yè)采用分期收款銷售方式的，可以按合同約定的購買人應(yīng)付款的日期確定銷售收入的實現(xiàn)?？梢?，會計處理體現(xiàn)了謹慎性原則，而稅收對此收入的確認時間較早，這里存在時間性差異，要進行納稅調(diào)整。
租賃資產(chǎn)在租賃期內(nèi)折舊和在法定年限內(nèi)折舊，對租賃決策的影響不同。采取直線折舊時，若在租賃期內(nèi)足額折舊，則可收到加速折舊和延期納稅的雙重功效?！蹲赓U會計準則》規(guī)定：無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。我國稅法規(guī)定：在租賃期滿后，無論所有權(quán)轉(zhuǎn)移與否，均要求承租人在法定使用年限內(nèi)提足折舊額，即當租賃期短于稅法規(guī)定年限時，承租方仍要按稅法規(guī)定年限計提折舊，否則要進行納稅調(diào)整。
關(guān)于壞賬準備，《租賃會計準則》規(guī)定：出租人應(yīng)當根據(jù)承租人的財務(wù)及經(jīng)營管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險程度和回收的可能性，對應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準備。也就是說，企業(yè)可以根據(jù)實際情況，進行職業(yè)判斷，自主選擇計提壞賬準備的比例，這是會計謹慎性原則的體現(xiàn)。
但是根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》實施細則第二十五條及國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法若干業(yè)務(wù)處理問題的通知》(國稅發(fā)[1991]165號)，融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)可以按年末應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)等應(yīng)收款項的余額計提不超過3%的壞賬準備，從該年度應(yīng)納稅所得額中扣除。同時還規(guī)定了壞賬損失的確認條件以及明確壞賬損失必須最終得到稅務(wù)機關(guān)審核認可。也就是說，若是企業(yè)計提壞賬準備的比例大于3%或是不符合稅法的規(guī)定，要進行納稅調(diào)整，補繳所得稅。隨著我國商業(yè)銀行的市場化以及融資租賃業(yè)的逐步放開，信貸風(fēng)險日益加大，3%的壞賬準備已無法備抵最低的風(fēng)險資金，因此，稅務(wù)機關(guān)可適度提高壞賬準備金比例。
融資租賃(直租)如何納稅
在沒有將融資租賃合同債權(quán)資產(chǎn)證券化的情況下，以有形動產(chǎn)為例，融資租賃的主要需要交納的稅種有企業(yè)所得稅、增值稅和印花稅。交易過程簡圖如下：
這一過程中，出租方與資產(chǎn)出售方簽訂購銷合同，支付對價并取得資產(chǎn)所有權(quán)，開具增值稅專用發(fā)票。之后出租方與承租方簽訂融資租賃合同，承租方定期向出租方支付租金，出租方就該租金以“有形動產(chǎn)融資租賃”的名目開具17%的增值稅專用發(fā)票。
一、印花稅
印花稅是就合同繳納的稅種，該交易過程涉及購銷合同和融資租賃合同。
購銷合同中，雙方按購銷金額的0.03%繳納印花稅。
融資租賃合同中，一般而言，根據(jù)出租方不同，融資租賃合同的印花稅按0.03%到0.1%不等。
二、所得稅
對承租人而言，固定資產(chǎn)的所得稅可以納入賬面折舊，但由于所得稅會對固定資產(chǎn)初始成本的計量不同，會導(dǎo)致有時間性差異。具體表現(xiàn)在頭幾年上需要納稅調(diào)增，后幾年上會納稅調(diào)減。
三、增值稅
增值稅是融資租賃的難點，目前有形動產(chǎn)融資租賃已經(jīng)營改增完畢，需要交納增值稅。
有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，以收取的全部價款和價外費用，扣除支付的借款利息、發(fā)行債券利息、保險費、安裝費和車輛購置稅后的余額為銷售額。
一般而言，增值稅應(yīng)納稅額=銷項稅額-進項稅額，而融資租賃企業(yè)的差額征收=銷售額*稅率-進項稅額，融資租賃企業(yè)的“差額征收”不是進項稅額，而是“銷項稅額”中銷售額的“減項”。
因此，上述環(huán)節(jié)中，出租方的增值稅應(yīng)稅銷售額=收到的價款-借款利息-相關(guān)稅費
差額征收需要對差額部分提供扣除憑證?？鄢龖{證一般是指發(fā)票、完稅憑證或其他。
關(guān)于借款利息、發(fā)行債券利息，稅法并未對什么是借款、發(fā)行債券利息進行定義。實踐中對利息支出能否抵扣關(guān)鍵是看相關(guān)的憑證。稅局認可銀行開具的利息發(fā)票，對銀行回單或其他憑證持保留態(tài)度。需要和當?shù)囟惥诌M行溝通，以爭取有利的稅務(wù)處理。
對于銷項稅額中銷售額的“減項”，可以與稅局溝通后開具增值稅普通發(fā)票(稅率為0，只是作為憑證)。對于其他銷售額以“有形動產(chǎn)融資租賃”為名目開具17%的增值稅專用發(fā)票。
四、融資租賃直租模式資產(chǎn)證券化后的稅務(wù)處理
在將融資租賃資產(chǎn)證券化中，基礎(chǔ)資產(chǎn)是融資租賃合同債權(quán)，債權(quán)轉(zhuǎn)讓伴隨著租賃資產(chǎn)的出表，而在后續(xù)階段承租人支付租金的問題上，融資租賃公司的職責僅為代收代付，原則上融資租賃公司將無法向承租人開具增值稅發(fā)票。
實踐中，無法開具發(fā)票這一問題還是可以解決的，例如天津等稅局就可以接受出表后融資租賃公司繼續(xù)開具增值稅發(fā)票，反正誰開票誰納稅，發(fā)票也沒有導(dǎo)致稅源減少，各個稅局何樂而不為呢?
目前市場上已經(jīng)發(fā)行的例如遠東租賃、南方水泥等，出表后融資租賃公司仍然繼續(xù)開具增值稅發(fā)票。
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