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從經(jīng)濟學成本看會計學成本的發(fā)展趨勢

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 摘 要:對會計學成本和馬克思主義政治經(jīng)濟學、西方經(jīng)濟學之成本概念進行了分析對比,擬得出會計學成本的未來發(fā)展趨勢:

  1)由靜態(tài)向動態(tài),由計量過去到計量未來;

  2)由重視企業(yè)內(nèi)部成本向重視內(nèi)、外部成本并重;

  3)計量由簡單的加減向綜合化和數(shù)學方向發(fā)展;

  4)以貨幣計量為主向采用多種綜合計量手段并存的階段發(fā)展。

  關(guān)鍵詞:會計成本;成本概念;傳統(tǒng)成本;現(xiàn)代成本

  一、會計學中的成本概念

  會計學的成本是根據(jù)實際成本原則和權(quán)責發(fā)生制的要求,按照成本計算對象受益的情況匯集和分配所發(fā)生的生產(chǎn)費用,所計算出的一定數(shù)量產(chǎn)品或勞務(wù)的個別勞動耗費的補償價值。它可以用來計量企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營性資金耗費、計算企業(yè)損益、考核企業(yè)耗費水平、限定生產(chǎn)經(jīng)營性耗費補償?shù)姆秶蛿?shù)量等等。會計學上的成本具有以下特點:

  (1)圍繞企業(yè)生產(chǎn)過程進行研究,重點研究生產(chǎn)成本。不涉及企業(yè)與外界和企業(yè)內(nèi)部組織之間的費用。

  (2)是對歷史的反映。只關(guān)心實際發(fā)生的成本,不關(guān)心未來的產(chǎn)出。

 ?。?)能夠以貨幣加以計量。只核算企業(yè)成本中可以在貨幣支出形態(tài)上直接反映出來的部分,不包括應(yīng)計入而不能在貨幣形態(tài)上直接反映出來的成本。

  (4)只計量實物資本成本,不計量人力資本成本。

  二、馬克思《政治經(jīng)濟學》中的成本

  馬克思在《資本論》中對資本主義經(jīng)濟的細胞——商品作了透徹剖析,揭示了成本概念的經(jīng)濟內(nèi)涵。他指出:按照資本主義方式生產(chǎn)的每一商品的價值 W,用公式表示是W=c+v+m,公式中(c+V)這個部分即所消耗的生產(chǎn)資料價格和所用的勞動價格的部分對于資本家來說,這就是商品的成本價格。

  馬克思從耗費和補償兩方面對成本進行論述。成本從耗費的角度看,是商品生產(chǎn)中所消耗的物化勞動和活勞動中必要的勞動價值,即(c+v)部分,它是成本最基本的經(jīng)濟內(nèi)涵;成本從補償?shù)慕嵌瓤矗侵秆a償商品生產(chǎn)中資本消耗的價值尺度,即成本價格,它是成本最直接的表現(xiàn)形式。即成本是已耗費又必須在價值和實物上得以補償?shù)闹С?。馬克思的企業(yè)成本理論揭示了成本的經(jīng)濟內(nèi)涵。

 ?。?)從成本的經(jīng)濟性質(zhì)上看,其是生產(chǎn)經(jīng)營活動中勞動耗費的價值度量,體現(xiàn)了成本的可計量性。

  (2)從成本經(jīng)濟內(nèi)容上看,成本是商品價值(c+v+m)中的前兩部分。商品價值取決于生產(chǎn)該產(chǎn)品的社會必要勞動量,而成本是生產(chǎn)該產(chǎn)品的個別勞動耗費,體現(xiàn)了成本的個別性。

 ?。?)從成本經(jīng)濟本質(zhì)上看,成本是為生產(chǎn)一定數(shù)量和質(zhì)量勞動成果發(fā)生勞動耗費的價值補償,體現(xiàn)了成本的可補償性。

  三、西方經(jīng)濟學中的成本概念

 ?。ㄒ唬﹤鹘y(tǒng)經(jīng)濟理論中的成本概念

  傳統(tǒng)經(jīng)濟理論中的成本理論主要是從廠商的角度出發(fā),分析其在生產(chǎn)經(jīng)營中如何通過比較各種成本支出方案,最終作出生產(chǎn)決策,即以最小成本支出獲得一定利潤或以一定成本支出獲得最大利潤。也就是說,傳統(tǒng)成本理論是以企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營為出發(fā)點,主要研究生產(chǎn)成本問題。傳統(tǒng)經(jīng)濟理論中主要包括生產(chǎn)成本、邊際成本、機會成本等幾個概念及核算方法。

  1.生產(chǎn)成本。由于生產(chǎn)過程本身是一個投入產(chǎn)出的過程,因此生產(chǎn)過程中所投入和使用生產(chǎn)要素的價格就是生產(chǎn)成本,經(jīng)濟學中關(guān)于企業(yè)生產(chǎn)成本的分析一般具有如下基本內(nèi)容:

 ?。?)短期成本。是指在生產(chǎn)者來不及調(diào)整某些生產(chǎn)要素的情況下,生產(chǎn)一定的產(chǎn)出數(shù)量所花費的成本。短期成本(TC)包括固定成本和可變成本(TVC)兩部分,前者不隨產(chǎn)量的變化而變化,后者可隨產(chǎn)量變化而變化,呈現(xiàn)遞減、不變、遞增的態(tài)勢。短期成本有兩個重要概念:平均成本(AC)和邊際成本。平均成本又可分為平均固定成本(AFC)、平均可變成本(AVC)和平均總成本(AC)。平均固定成本(AFC)隨產(chǎn)量增加而遞減:平均可變成本(AVC)、平均總成本(AC)、邊際成本(MC)隨產(chǎn)量的增加而經(jīng)歷遞減、最小、遞增三個階段。

  (2)長期成本。是生產(chǎn)者在可以調(diào)整所有的生產(chǎn)要素數(shù)量的情況下,進行生產(chǎn)所花費的成本。長期成本只包括可變成本,它是短期成本從長期角度看由那些最低值的成本所組成。長期總成本曲線(LC)、平均成本(LAC)曲線分別是短期總成本曲線(SC)、平均成本線(SAC)的包絡(luò)線。企業(yè)可根據(jù)長期成本曲線來作出生產(chǎn)規(guī)劃。

  2.邊際成本。它是成本計量的一個重要概念。所謂邊際成本就是指由于廠商產(chǎn)量每增加一單位所增加的成本費用。它可以通過總成本增量和總產(chǎn)量增量之比表示出來:MC=dTC/dQ.

  由于邊際成本即廠商每增加一單位產(chǎn)量所增加的成本,完全是可變成本增加所引起的,而單位可變成本又存在著先減后增的變化規(guī)律,因此作為它變動的結(jié)果,邊際成本(MC)也必然是一條先降后升的u形曲線。邊際成本作為一個動態(tài)成本的概念,對平均成本(AC)的水平及其變動趨勢有著重要影響,表現(xiàn)為:當MC<AC時,AC隨產(chǎn)量的增加而下降;當MC>AC時,AC隨產(chǎn)量的增加而上升,當MC=AC時,AC為最低。

另外,邊際成本分析,也可用于長期所有生產(chǎn)要素同比例變動時,規(guī)模報酬遞減的情況。同機會成本一樣,邊際分析是經(jīng)濟學家系統(tǒng)地考慮各種可替選擇成本的關(guān)鍵性概念之一,其重要性甚至高于機會成本。正如斯蒂格利茨在《經(jīng)濟學》中所言,我們最難以做出的決策不是做某事還是不做某事,而是多做還是少做些。

  3.機會成本。經(jīng)濟學一般著眼于社會生產(chǎn)過程中的資源配置,故機會成本在經(jīng)濟學中被定義為“從事某種選擇所必須放棄的最有價值的其他選擇。”機會成本不是實際的支出,而是對資源配置的一種度量,表達了稀缺與選擇之間的基本選擇。其具有以下特征:不是實際的支出,不關(guān)心已經(jīng)發(fā)生的成本,而關(guān)心未來的產(chǎn)出,是對未來活動結(jié)果的預(yù)見。

  把機會成本作為現(xiàn)實的重要因素,其意義在于:

  1)有助于決策者全面考慮可能采取的各種行動方法,以便為有限的資源尋求最為有利的使用途徑;

  2)有助于人們理解貨幣成本和真實經(jīng)濟成本之間的差異,從而也就解決了資源的使用在會計上是盈利,在經(jīng)濟學上是否有效的問題。

 ?。ǘ┈F(xiàn)代經(jīng)濟學理論中幾個重要的成本概念

  現(xiàn)代成本理論突破了傳統(tǒng)成本理論僅僅圍繞企業(yè)生產(chǎn)過程進行研究的局限,更注重研究企業(yè)作為社會活動的一個細胞與外界以及企業(yè)內(nèi)部組織之間發(fā)生的成本費用。

  1.社會成本。所謂社會成本是指從整個社會的角度來考察的進行生產(chǎn)的代價,它既包括各項私人成本,又包括各種各樣的外在成本,后者是指由于單個廠商的生產(chǎn)行為所引起的整個社會利益的損失。比如廠商生產(chǎn)經(jīng)營中排放廢氣或污水,會引起空氣和水資源的被污染,造成整個社會生態(tài)環(huán)境的惡化,從而引起社會環(huán)境治理投資或費用的增加。這一部分投資或費用盡管是由于廠商的生產(chǎn)行為引起的,但它并不或不完全直接由排污廠商承擔,而是社會來承擔。這種成本就叫外在成本。外在成本和“私人成本”的總和構(gòu)成社會成本。

  2.交易成本。又稱交易費用。西方學者對交易成本定義眾多,但并無質(zhì)的差別,只是其側(cè)重點或范圍不同而已。科恩認為,交易費用是獲得準確的市場信息所需支付的費用以及談判和經(jīng)常性契約的費用。威廉姆森認為,交易費用可分為兩部分:一是事先簽約的交易費用;二是簽約后的事后費用。最后交易費用概念擴展到包括度量、界定和保護產(chǎn)權(quán)的費用、討價還價的費用等等。阿羅使交易費用的概念,更具一般性;交易費用是經(jīng)濟制度的運行費用,代理成本、信息成本、政治成本都屬于交易成本的范疇。

  交易成本有以下幾個特點:

  1)交易成本是發(fā)生在處于一定社會關(guān)系之中人與人之間的離開了人們之間的社會關(guān)系,交易活動不可能發(fā)生,交易成本也就不可能存在,即交易的社會性。

  2)交易成本不直接發(fā)生在物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域即交易成本不等于生產(chǎn)成本。

  3)在社會中,一切經(jīng)濟活動成本除生產(chǎn)成本之外的資源耗費都是交易成本。

  關(guān)于交易成本的計算,人們還沒有達到像傳統(tǒng)成本價格的計算那么精確的程度,但不少新制度經(jīng)濟學家正在完善對交易成本的計算。新制度經(jīng)濟學的重要代表人物諾恩,計算了美國1970年交換部門的交易成本,占美國GDP 的45%。張五常估計的香港交易成本占香港GDP的80%,交易成本數(shù)額巨大。正如有學者所說:“如果說亞當。斯密時期的經(jīng)濟學家在構(gòu)造他們的模型時,忽略了專業(yè)化和勞動分工所產(chǎn)生的費用的話,那么現(xiàn)代的經(jīng)濟學家再也不能忽略數(shù)額巨大的交易費用了。”

  四、會計學成本與經(jīng)濟學成本之比較

  1.馬克思政治經(jīng)濟學中的成本概念,賦予了成本本質(zhì)的規(guī)定性,體現(xiàn)了成本的個別性和可補償性,揭示了成本的經(jīng)濟性質(zhì),它對于研究對比會計學成本和西方經(jīng)濟學成本具有理論指導(dǎo)意義。

  2.會計學成本重點研究生產(chǎn)成本,其與傳統(tǒng)經(jīng)濟學中的生產(chǎn)成本,邊際成本范疇相同。在西方經(jīng)濟學中生產(chǎn)成本和邊際成本概念已經(jīng)比較成熟,其理論也廣泛地運用在會計學實踐上。

  3.會計學成本與機會成本。在傳統(tǒng)會計學上,成本只是企業(yè)實際發(fā)生的,但忽略了機會成本,經(jīng)濟學則關(guān)心企業(yè)如何作出生產(chǎn)和定價決策,衡量成本時就包含了所有機會成本。在會計學中引入機會成本的概念有助于使傳統(tǒng)會計在現(xiàn)有以核算為主的基礎(chǔ)上加強參與決策,實施適時控制和開展經(jīng)濟分析等功能。例如,目前有學者提出的資本成本會計,主張計量股權(quán)資本成本,將其視為真實成本,納入會計核算中來。機會成本不是對傳統(tǒng)會計成本的否定,而是對傳統(tǒng)成本分析的補充,擴展了傳統(tǒng)會計成本的內(nèi)涵。

  4.會計學成本與社會成本對比。根據(jù)馬克思的成本概念,成本的經(jīng)濟實質(zhì)是價值消費和補償?shù)挠袡C統(tǒng)一體。為此,人類的勞動消耗需要補償,自然資源的消耗同樣需要補償。而傳統(tǒng)會計所依賴的成本概念是立足于企業(yè)微觀本身來處置成本補償。若單個企業(yè)的生產(chǎn)行為造成自然資源的無償占用和污染破壞,而不計入社會成本,就會以犧牲社會環(huán)境質(zhì)量為代價而虛增企業(yè)盈利。社會成本概念告訴我們,應(yīng)從可持續(xù)發(fā)展實際要求出發(fā),從整個社會的角度來看待成本耗費和補償問題。為此,眾多學者提出將社會責任會計和與之相應(yīng)的環(huán)境會計納入會計核算體系。在成本中反映企業(yè)生產(chǎn)商品對社會資源消耗和損失程度,求得實際成本的真正補償。

  5.會計學成本與交易成本。傳統(tǒng)會計學成本重點研究生產(chǎn)成本,但在社會中,一切經(jīng)濟活動除生產(chǎn)成本之外的資源耗費都是交易成本,只要存在人與人之間的交易,就存在交易成本。根據(jù)交易成本相關(guān)理論,企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)點,是契約聯(lián)結(jié)的網(wǎng)絡(luò)。企業(yè)不僅與人力資本的提供者(雇員、經(jīng)理)、實物資本的提供者(股東、債權(quán)人等)締約,也與原料供應(yīng)者、產(chǎn)品購買者締約,還與政府締約政府管制契約,與社會締結(jié)有關(guān)社會責任的契約,故形成了人力資本成本、信息成本、政治成本、社會成本等一系列成本范疇,這些成本范圍隨著各種條件的成熟,會最終進入會計成本的研究范圍。

  會計從來是服從和適應(yīng)于社會經(jīng)濟發(fā)展的。經(jīng)濟運行的狀態(tài)決定著會計運行的方向。傳統(tǒng)會計學成本是適應(yīng)于傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟,在新的經(jīng)濟下,要求會計模式也要進行相應(yīng)變革,而經(jīng)濟理論恰恰為會計理論提供了理論依據(jù)和指導(dǎo)。通過會計學與經(jīng)濟學成本之比較,我們可以看出會計學成本的發(fā)展方向,從中可窺視出會計未來的發(fā)展趨勢。

 ?。?)傳統(tǒng)會計成本正從單純計量過去信息,正向能動地運用信息參與決策,提供未來信息的方向發(fā)展,即由靜態(tài)向動態(tài),由計量過去到計量未來。

  (2)會計成本由重視企業(yè)內(nèi)部成本向重視內(nèi)部成本與外部成本并重發(fā)展。

 ?。?)由于現(xiàn)代經(jīng)濟學成本概念計量的高難性和綜合性,會計成本的計量也由簡單的加減向綜合化和數(shù)學化方向發(fā)展。

 ?。?)會計成本由以貨幣計量為主向采用多種綜合計時手段并存的階段發(fā)展,如在美國,一般大型企業(yè)都在其年度報告中附有簡要的社會責任履行和環(huán)境保護情況的說明。

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