高新技術(shù)論文(2)
高新技術(shù)論文篇二
試論高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃
一、引言
(一)概述 現(xiàn)代科技發(fā)展迅猛，高新技術(shù)企業(yè)對(duì)社會(huì)發(fā)展和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)率也越來(lái)越高，它們?cè)诖龠M(jìn)科技創(chuàng)新、推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)和發(fā)展國(guó)民經(jīng)濟(jì)等方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。然而，高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展需要巨額的資金投入，投資風(fēng)險(xiǎn)較大，其經(jīng)營(yíng)結(jié)果具有很大的不確定性?；诖耍槍?duì)高新技術(shù)企業(yè)，國(guó)家采取了各種優(yōu)惠政策，明確了高新技術(shù)企業(yè)的范圍，突出了技術(shù)創(chuàng)新的政策導(dǎo)向，促進(jìn)了高新技術(shù)的發(fā)展。國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，指的是擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，涵蓋電子技術(shù)、航空航天技術(shù)、生命科學(xué)技術(shù)、計(jì)算機(jī)與通信技術(shù)、計(jì)算機(jī)集成制造技術(shù)、光電技術(shù)、材料技術(shù)、生物技術(shù)和其他共9個(gè)領(lǐng)域，并要求企業(yè)在人員構(gòu)成、研發(fā)投入和高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入比等方面符合相關(guān)條件。高新技術(shù)企業(yè)可享受15%的優(yōu)惠稅率。同時(shí)就國(guó)家醞釀的七大戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的企業(yè)而言，在享受“三免三減半”政策期滿后，有望在15%稅率的基礎(chǔ)之上，再享受減半征收的優(yōu)惠。表1所示，為2002～2009年度我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)的具體情況。
稅收具有單向性的特質(zhì)，其支出沒(méi)有任何的直接回報(bào)，是企業(yè)的沉沒(méi)成本。是否能夠成功進(jìn)行稅務(wù)籌劃，決定著企業(yè)能否獲得額外的稅收收益，有助于增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力;合理的稅務(wù)籌劃也能優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和投資方向，使政府實(shí)現(xiàn)賦予稅收法規(guī)中的立法意圖，對(duì)政府和企業(yè)都有利。
二、高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)建初期稅務(wù)籌劃
(一)企業(yè)設(shè)立地點(diǎn)選擇 除了稅法給予的15%稅率優(yōu)惠外，在上海浦東新區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)完成登記注冊(cè)的高新技術(shù)企業(yè)，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入年度起，第1年至第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年按照25%的法定稅率減半征收。
由此可以看出，現(xiàn)階段只要是國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，都享有“以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的雙重優(yōu)惠，無(wú)論其是否在上海浦東新區(qū)或經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立，均可按照15%的優(yōu)惠稅率進(jìn)行納稅。其中，新設(shè)立在上海浦東新區(qū)或經(jīng)濟(jì)特區(qū)的國(guó)家重點(diǎn)扶持高新技術(shù)企業(yè)，除了在新設(shè)立的五年里享受“兩免三減半”的稅收區(qū)域優(yōu)惠政策之外，還可以在優(yōu)惠期滿后減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。由此，以上9個(gè)高新技術(shù)領(lǐng)域的企業(yè)均可根據(jù)自身的需要，通過(guò)選擇設(shè)立地點(diǎn)，獲得有效的稅收減免優(yōu)惠。
(二)企業(yè)組織形式選擇 高新技術(shù)企業(yè)的組織形式可以考慮個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)的選擇。根據(jù)我國(guó)稅法相關(guān)規(guī)定，針對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得只計(jì)征個(gè)人所得稅，其中合伙企業(yè)的投資者按照合伙協(xié)議約定的分配比例，將全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得分別繳納個(gè)人所得稅;然而，針對(duì)公司制企業(yè)繳稅，要首先考慮企業(yè)所得稅(稅率15%)，然后為其投資者代扣代繳個(gè)人所得稅(稅率20%)。
(1)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的選擇。具體有兩種方案：方案一：甲投資成立一家個(gè)人獨(dú)資的高新技術(shù)企業(yè);方案二：甲和乙共同投資成立一家合伙制的高新技術(shù)企業(yè)，其中甲的占股比例為A(%)，乙的占股比例為(1-A)(%)。
假設(shè)兩種方案的年應(yīng)納稅所得額均為X萬(wàn)元：當(dāng)X≤0.5 萬(wàn)元時(shí)，以上兩種形式繳納的稅收總額相等，為0.05X;當(dāng)X>0.5萬(wàn)元時(shí)，方案二合伙人根據(jù)占股比例分拆利潤(rùn)，各自可能適用更低的邊際稅率，合伙人承擔(dān)的總稅收小于方案一中獨(dú)資企業(yè)投資者所承擔(dān)的稅收;其中，若X>1萬(wàn)元時(shí)，各合伙人根據(jù)占股比例分拆應(yīng)納稅所得，也可能不適用更低的邊際稅率，而適用與X同檔的所得稅稅率(如X為2.8萬(wàn)元，假定A為50%，甲和乙的年應(yīng)納稅所得各為1.4萬(wàn)元，企業(yè)和個(gè)人的年應(yīng)納稅適用稅率同為20%)。但各合伙人在繳納稅收時(shí)，均要進(jìn)行一次速算扣除，所以總體而言，合伙企業(yè)所承擔(dān)的稅收總額仍然小于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資者所承擔(dān)的稅收。綜上所述，若考慮稅務(wù)籌劃角度，合伙形式的高新技術(shù)企業(yè)更為節(jié)稅。
(2)合伙企業(yè)和公司制企業(yè)的選擇。具體有：方案一：合伙企業(yè)的合伙人甲和乙，兩人每年所分回的利潤(rùn)均大于5萬(wàn)元，則每年應(yīng)繳納的所得稅額合計(jì)為 0.35X-1.35(萬(wàn)元);方案二：一家 2010年成立的高新技術(shù)企業(yè)為公司制，股東甲和乙，其中甲占股比例為A(%)，乙占股比例為(1-A)(%)，年利潤(rùn)總額(假定等于年應(yīng)納稅所得額)X萬(wàn)元，實(shí)現(xiàn)的全部稅后利潤(rùn)作為股利分配給投資者。
合伙企業(yè)年應(yīng)納所得稅額0.35X-1.35萬(wàn)元，享受稅收產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策的公司制企業(yè)年應(yīng)納所得稅額0.32X萬(wàn)元。比較兩者：當(dāng)年應(yīng)納稅所得額X>45萬(wàn)元時(shí)，公司制企業(yè)的稅負(fù)水平較低;當(dāng)年應(yīng)納稅所得額X=45萬(wàn)元時(shí)，兩種形式的稅收負(fù)擔(dān)水平相當(dāng);當(dāng)年應(yīng)納稅所得額X<45萬(wàn)元時(shí)，合伙企業(yè)的稅負(fù)水平較低。綜上所述，當(dāng)設(shè)立的規(guī)模不是很大時(shí)，合伙企業(yè)相較于公司制企業(yè)擁有更大的稅收優(yōu)勢(shì);但若預(yù)計(jì)年應(yīng)納稅所得額大于45萬(wàn)元，公司制的組織形式則更為節(jié)稅。
(三)增值稅納稅人身份選擇 按會(huì)計(jì)核算健全與否及經(jīng)營(yíng)規(guī)模，增值稅的納稅人可劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人適用的稅率為17%，少數(shù)貨物適用13%的低稅率;進(jìn)項(xiàng)稅額享有抵扣權(quán)。小規(guī)模納稅人適用稅率為3%，不可自己開(kāi)具增值稅發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣。值得強(qiáng)調(diào)的是，高新技術(shù)企業(yè)的產(chǎn)品大多為高附加值產(chǎn)品，增值率甚至高達(dá)60%以上，準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額成本相對(duì)含量較少，因此小規(guī)模納稅人的實(shí)際稅負(fù)并不一定比一般納稅人重。
增值稅區(qū)別對(duì)待一般納稅人和小規(guī)模納稅人，提供了在增值稅納稅人身份選擇上稅務(wù)籌劃的可能性?？梢酝ㄟ^(guò)納稅人節(jié)稅點(diǎn)的分析，即通過(guò)分析比較節(jié)稅點(diǎn)和納稅人銷(xiāo)售額增值率來(lái)決定其身份的選擇。增值率的判斷法可以分為以下兩種情況，即不含稅銷(xiāo)售額的增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法(以下舉例僅就此展開(kāi))以及含稅銷(xiāo)售額的增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法。
首先，增值率計(jì)算公式為：增值率=(銷(xiāo)售額-購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額)/ 銷(xiāo)售額
假定以下的銷(xiāo)售額、購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額，則：
一般納稅人應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額 =銷(xiāo)售額×17%-銷(xiāo)售額×(1-增值率)×17%
=銷(xiāo)售額×增值率×17%
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷(xiāo)售額×3%
令一般納稅人應(yīng)納稅額=小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額，則計(jì)算出節(jié)稅點(diǎn)：銷(xiāo)售額×增值率×17%=銷(xiāo)售額×3%
增值率=3% / 17%×100%=17.65%
由此看出，不含稅銷(xiāo)售額的增值率節(jié)稅點(diǎn)是17.65%。若增值率=17.65%，則兩者稅負(fù)相同;若增值率>17.65%，則一般納稅人的稅負(fù)比小規(guī)模納稅人重;若增值率<17.65%，則小規(guī)模納稅人的稅負(fù)比一般納稅人重。
在銷(xiāo)售額含稅的情況下：銷(xiāo)售額/(1+17%)×增值率×17%=銷(xiāo)售額/(1+3%)×3%。
高新技術(shù)企業(yè)在設(shè)立之初，納稅人可以依據(jù)以上方法，比較分析節(jié)稅點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)與所經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品總體增值率水平，選擇采用合適的納稅人身份?？紤]到高新技術(shù)企業(yè)大多生產(chǎn)銷(xiāo)售額增值率較高的產(chǎn)品，對(duì)于規(guī)模較大的高新技術(shù)企業(yè)，通過(guò)分立的形式，則可以盡可能地降低其分立后各自的銷(xiāo)售額，使其符合小規(guī)模納稅人的條件，取得相對(duì)節(jié)稅利益;對(duì)于規(guī)模較小的高新技術(shù)企業(yè)，采用小規(guī)模納稅人身份則相對(duì)適合。
例：某生產(chǎn)電子元件的公司，其年銷(xiāo)售額(含稅)為210萬(wàn)元，年購(gòu)進(jìn)材料金額(含稅)為90萬(wàn)元。假定該公司會(huì)計(jì)核算制度健全，符合被認(rèn)定為一般納稅人的條件。那么該如何從增值稅納稅人身份角度來(lái)考慮稅務(wù)籌劃問(wèn)題呢?
首先，計(jì)算得出該公司的實(shí)際增值率=(210-90)/210=57.14%。節(jié)稅點(diǎn)的增值率=[3%×(1+17%)]/ [17%×(1+3%)]×100%=20.05%。顯然，57.14%>20.05%，采用小規(guī)模納稅人的身份將有利于達(dá)到節(jié)稅的目的。接下來(lái)，通過(guò)具體的計(jì)算來(lái)驗(yàn)證以上的結(jié)論：當(dāng)采用一般納稅人的身份時(shí)：
應(yīng)納增值稅額=210/(1+17%)×17%-90/(1+17%)×17%=17.44(萬(wàn)元)。
當(dāng)采用小規(guī)模納稅人的身份時(shí)：
應(yīng)納增值稅額=210/(1+3%)×3%=6.12(萬(wàn)元)。
一般納稅人的應(yīng)納稅額17.44萬(wàn)元>小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額6.12萬(wàn)元，與以上計(jì)算結(jié)果一致。
三、高新技術(shù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)階段稅務(wù)籌劃
(一)籌資方式選擇 企業(yè)籌集資金的方式，主要有股權(quán)籌資、債務(wù)籌資，無(wú)論是哪種均存在一定的資金成本。其中，權(quán)益資本具備無(wú)需償還、長(zhǎng)期使用的特性，股權(quán)籌資可有效降低企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，但股息支付只能在企業(yè)稅后利潤(rùn)中分配，不作為費(fèi)用列支;另一方面，通過(guò)債務(wù)籌資方式取得的資金會(huì)提高企業(yè)的財(cái)務(wù)杠桿，但負(fù)債的利息起到了稅收屏蔽的作用，同時(shí)提高了股東的權(quán)益資本收益率。不同的籌資方案稅負(fù)輕重程度以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)存在的差異，使得企業(yè)在籌資決策中進(jìn)行稅務(wù)籌劃成為了可能。
由于高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)密集、知識(shí)密集，決定了企業(yè)需要投入大量的資金用以研發(fā)以及商業(yè)化研發(fā)成果，而自有資金遠(yuǎn)不能滿足其發(fā)展的需要。因此在籌資活動(dòng)中，稅務(wù)籌劃的基本原則是，充分考慮債務(wù)籌資費(fèi)用對(duì)利潤(rùn)的抵減效應(yīng)，從而節(jié)減應(yīng)納所得稅額。
例：某生產(chǎn)光纖材料的公司建設(shè)其產(chǎn)品的生產(chǎn)線，需籌措1000萬(wàn)元資金，制定了A、B、C三種相應(yīng)的籌資方案。假定以上三種方案企業(yè)所得稅稅率為15%，債務(wù)利率均為10%，則表4所示為其投資利潤(rùn)表。
對(duì)比以上A、B、C三種方案可以看出，其他條件不變的情況下，企業(yè)應(yīng)納所得稅額隨著債務(wù)籌資比例的增長(zhǎng)呈減少趨勢(shì)，因此得出債務(wù)籌資具有節(jié)稅的效應(yīng)。方案C是上述三種方案中最佳的稅務(wù)籌劃方案。
另外，企業(yè)在籌資方式上還可以考慮采取租賃。租賃不僅可以使得企業(yè)獲取資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)，還可以將租金抵扣當(dāng)期利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的效果。其中，融資租賃不但可以避免資金的集中支付，而且還可以按規(guī)定計(jì)提租入固定資產(chǎn)折舊，調(diào)增成本費(fèi)用，進(jìn)一步減少其應(yīng)納稅所得，具有更明顯的稅收抵免作用。
(二)投資過(guò)程中分支機(jī)構(gòu)選擇 在投資過(guò)程中企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)有兩種形式：子公司和分公司。兩者的稅收待遇大不相同，子公司可以視為獨(dú)立的法人主體，承擔(dān)全面的納稅義務(wù);而分公司不能作為獨(dú)立的法人主體，要對(duì)總分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行匯總納稅。對(duì)于能夠迅速扭虧為盈的行業(yè)，可以考慮設(shè)置子公司，充分享受稅法相關(guān)優(yōu)惠政策;而對(duì)于長(zhǎng)時(shí)間不能獲取盈利的行業(yè)，考慮設(shè)置分公司，總公司的利潤(rùn)可以利用分公司成本抵沖，減輕稅負(fù)。
例：北京某新能源公司擁有兩家分公司，分別設(shè)在成都、無(wú)錫，2×10年度北京總公司實(shí)現(xiàn)1000萬(wàn)元利潤(rùn)總額，成都分公司虧損150萬(wàn)元，無(wú)錫分公司實(shí)現(xiàn)200萬(wàn)元利潤(rùn)，則該公司2×10年度應(yīng)納稅額=(1000+200-150)×15%=157.5(萬(wàn)元)。
若將以上兩家分公司的形式換成子公司，則：
北京母公司應(yīng)納稅額=1000×15%=150(萬(wàn)元)。
成都子公司當(dāng)年虧損150萬(wàn)元，則該年度無(wú)需繳納所得稅。
無(wú)錫子公司應(yīng)納稅額=200×15%=30(萬(wàn)元)。
公司整體稅負(fù)=150+30=180(萬(wàn)元)，大于上述總分支機(jī)構(gòu)下的整體稅負(fù)22.5(180-157.5)萬(wàn)元，故該公司采用總分支機(jī)構(gòu)較為有利。
對(duì)于已經(jīng)設(shè)立在經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，依據(jù)稅法規(guī)定，可以享受5年的過(guò)渡期優(yōu)惠政策，可以選擇在其他地區(qū)設(shè)置分支機(jī)構(gòu)，而不要選用獨(dú)立核算的子公司形式。
例：某制藥公司于2×10年在上海成立，總公司本部設(shè)在浦東新區(qū)(稅率15%，享受“兩免三減半”優(yōu)惠政策)，同時(shí)在武漢成立一家分公司，如表5所示為2X10～2X14年度該總分公司所實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額。
公司整體稅負(fù)=(520+510+520+100+110+105)×25%×50%=233.125(萬(wàn)元)。 若將以上兩家分公司的形式換成子公司，則：
上海母公司應(yīng)納稅額=(520+510+520)×25%×50%=193.75(萬(wàn)元)。
武漢子公司應(yīng)納稅額=(100+140+100+110+105)×15%=83.25(萬(wàn)元)。
公司整體稅負(fù)=193.75+83.25=277(萬(wàn)元)，大于上述總分支機(jī)構(gòu)下的整體稅負(fù)43.875(277-233.125)萬(wàn)元，故該公司采用總分支機(jī)構(gòu)較為有利。
(三)積極運(yùn)用高新技術(shù)類(lèi)稅收優(yōu)惠政策 企業(yè)可以根據(jù)自身的情況，在正常經(jīng)營(yíng)年度內(nèi)，充分利用高新技術(shù)類(lèi)有關(guān)減免政策以及費(fèi)用扣除，增加費(fèi)用，抵減應(yīng)納稅額。
國(guó)家為了促進(jìn)科技進(jìn)步和技術(shù)創(chuàng)新，規(guī)定企業(yè)為開(kāi)發(fā)新工藝、新產(chǎn)品、新技術(shù)所發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，允許再加計(jì)扣除當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50%;企業(yè)在購(gòu)置并實(shí)際使用規(guī)定的、節(jié)能節(jié)水以及環(huán)境保護(hù)等專(zhuān)用設(shè)備時(shí)，可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免該設(shè)備投資額的10%;綜合利用資源，減按90%計(jì)入收入總額;從事符合條件的節(jié)能節(jié)水、環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目的所得，自取得項(xiàng)目第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的年度起，三免三減半;創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)達(dá)2年以上的，即可按其投資額的70%于持有股權(quán)滿2年的當(dāng)年抵扣;居民企業(yè)從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓而帶來(lái)的符合條件的所得，依據(jù)新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得在一個(gè)納稅年度內(nèi)不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，可免征企業(yè)所得稅;其超過(guò)500萬(wàn)元的部分，企業(yè)所得稅減半征收。另外，對(duì)于從事技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)以及與之相關(guān)的技術(shù)服務(wù)、技術(shù)咨詢業(yè)務(wù)而取得的收入，可免征營(yíng)業(yè)稅。
另外，稅法有關(guān)職工教育經(jīng)費(fèi)規(guī)定如下：對(duì)于企業(yè)當(dāng)年提取并實(shí)際使用的職工教育經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)計(jì)稅工資額2.5%以內(nèi)的部分，可在企業(yè)所得稅前計(jì)提扣除。其中，對(duì)于軟件生產(chǎn)企業(yè)，其發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，在企業(yè)所得稅前可以全額扣除。高新技術(shù)企業(yè)需要不斷加強(qiáng)技術(shù)更新，理應(yīng)順應(yīng)政策的導(dǎo)向，加大職工培訓(xùn)力度，充分利用稅前扣除項(xiàng)目以達(dá)到節(jié)稅的目的。
(四)根據(jù)優(yōu)惠期選擇合理的折舊方法 除了對(duì)產(chǎn)品、技術(shù)的研究開(kāi)發(fā)以外，高新技術(shù)企業(yè)還需要大量機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的投入，并且多是產(chǎn)品更新?lián)Q代和技術(shù)進(jìn)步較快的固定資產(chǎn)。它們屬于準(zhǔn)許采用加速折舊或者縮短折舊年限的范圍。當(dāng)處在正常納稅年度時(shí)，此時(shí)各年所得稅稅率保持不變，固定資產(chǎn)宜采用加速折舊或者縮短折舊年限的方法，使企業(yè)前期利潤(rùn)后移，獲得資金的時(shí)間價(jià)值優(yōu)勢(shì)，相當(dāng)于在開(kāi)始年份內(nèi)取得一筆無(wú)息貸款，享受延期納稅的好處。
若是設(shè)立在上海浦東新區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，由于享有“兩免三減半”的優(yōu)惠政策，加速折舊對(duì)企業(yè)所得稅的影響結(jié)果是負(fù)的，不但不能減少繳稅，反而會(huì)增加應(yīng)納稅額，因此在優(yōu)惠期內(nèi)宜采用平均年限法，待優(yōu)惠期之后再將折舊用于抵扣應(yīng)納稅所得額。
參考文獻(xiàn)：
[1]丁一琳： 《高新技術(shù)企業(yè)稅務(wù)籌劃探討》，《財(cái)會(huì)通訊》2008年第2期。
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