淺談中國房地產企業(yè)的稅收籌劃理論

　　稅收作為企業(yè)成本，是與企業(yè)利益密切相關的。合理、有效地控制企業(yè)的稅收成本，有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。房地產行業(yè)是典型的資金密集型行業(yè)，而隨著國家宏觀調控步步緊逼，房地產業(yè)的利潤被極度擠壓，由“暴利行業(yè)”向“平利行業(yè)”轉變，加之現在房地產企業(yè)數量眾多，競爭越來越激烈。房地產企業(yè)必須通過稅收籌劃的手段達到企業(yè)稅收負擔最小化，從而減輕資金壓力，降低成本，增加經濟效益，打造企業(yè)的競爭優(yōu)勢，為公司的發(fā)展打下基礎。

　　一、房地產企業(yè)的經營特點及稅負情況

　　(一)經營特點

　　對房地產公司來說，開發(fā)的房地產是他們經營的商品，在屬性上與其他商品明顯不同，它有自己獨特的經營特點：

　　1.開發(fā)經營具有計劃性及復雜性。企業(yè)的經營業(yè)務囊括了從征地、拆遷勘察、設計、施工、銷售到售后服務全過程。且從征用土地到建設房屋、基礎設施以及其他設施、商品銷售都應嚴格控制在國家計劃范圍之內。

　　2.開發(fā)建設周期長，投資數額大。開發(fā)產品要從規(guī)劃設計開始，經過可行性研究、征地拆遷、安置補償、七通一平、建筑安裝、配套工程、綠化環(huán)衛(wèi)工程等幾個開發(fā)階段，少則一年，多則數年才能全部完成。

　　3.經營風險大。開發(fā)產品單位價值高，建設周期長、負債經營程度高、不確定因素多，一旦決策失誤，銷路不暢，將造成大量開發(fā)產品積壓，使企業(yè)資金周轉不靈，導致企業(yè)陷入困境。

　　(二)房地產公司稅負情況

　　從行業(yè)角度看，目前中國房地產行業(yè)的平均稅負高于國內其他行業(yè)，根據相關統(tǒng)計報告顯示，2009年中國稅收收入共59 515億元，比上年增加5 291億元，同年年房地產行業(yè)的土地增值稅、耕地占用稅、契稅、房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房地產營業(yè)稅和房屋轉讓所得稅等七項稅收增收額共計1 851.85億元，占中國2009年全部稅收收入增收額的5291億元的35%。一年當中全國稅收收入的增長額超過1/3來自于房地產業(yè)，增幅在各行中居首位;從稅率來說，房地產行業(yè)的總體稅率偏高。目前，中國房地產開發(fā)企業(yè)按銷售收入的5%交納營業(yè)稅，按所得額的25%交納企業(yè)所得稅，土地增值稅的稅率是30%～60%不等?？傊?，房地產公司稅收負擔過于沉重，通過稅收籌劃，實現稅負的減輕，是公司的唯一選擇。

　　二、房地產公司涉及的稅種

　　(一)前期準備階段的稅種

　　房地產公司在前期準備階段需要繳納的稅種較少，主要是耕地占用稅和契稅。在房地產開發(fā)中如果占用了耕地，就必須在土地管理部門批準占用耕地之日起30日內按每平方米稅額從1元～15元不等的金額一次性繳納耕地占用稅。購買土地時要按3%～5%的稅率繳納契稅。

　　(二)房地產開發(fā)階段涉及的稅種

　　在開發(fā)階段對營業(yè)額按3%稅率征收的建筑業(yè)營業(yè)稅;簽訂建設施工合同時，對合同金額按萬分之三的稅率交印花稅;同時還要就擁有的土地面積繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

　　(三)房地產銷售階段涉及的稅種

　　1.營業(yè)稅。對房地產出售方適用“銷售不動產”稅目的規(guī)定，以房屋售價的5%稅率繳納的營業(yè)稅;針對房產租賃而言的，房產租賃業(yè)適用營業(yè)稅中“服務業(yè)”稅目，統(tǒng)一執(zhí)行5%的比例稅率。

　　2.土地增值稅。土地增值稅實行超率累進稅率，增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征，最低稅率為30%，最高稅率為60%。

　　3.印花稅。房地產銷售階段的印花稅，是在房地產交易中，針對房地產交易金額，適用“產權轉移書據”稅目，按照0.05%稅率征收。

　　4.企業(yè)所得稅。對房地產企業(yè)而言，如果其轉讓或出租房地產產生了凈收益，就要將其收益并入企業(yè)利潤總額繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅采用25%的比例稅率。

　　5.房產稅。房地產開發(fā)企業(yè)建造的商品房，在出售前，不征收房產稅;但對出售前房地產開發(fā)企業(yè)使用或出租、出借的商品房應按規(guī)定征收房產稅。房產稅采用比例稅率，依據房產計稅余值計征的，稅率為1.2%;依據房產租金收入計征的，稅率為12%。

　　三、房地產公司的稅收籌劃策略

　　從以上的介紹可以看出，土地增值稅、企業(yè)所得稅、營業(yè)稅是房地產企業(yè)的主要稅負，因此也是企業(yè)開展稅收籌劃的重點稅種。

　　(一)土地增值稅的籌劃

　　土地增值稅采取的是超率累進稅率的特點，這就決定了在銷售過程中合理合法地降低增值額成了稅收籌劃的關鍵。

　　1.進行借款利息的籌劃，合理確定利息的扣除方式。根據《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，如果能夠按轉讓項目劃分利息支出，并能提供金融機構證明的，可以據實扣除利息，但不能超過按同期商業(yè)銀行規(guī)定貸款利率計算的利息。如果不能分清房地產項目的借款利息和其他生產經營的借款利息且不能提供金融機構證明的，則按土地成本和開發(fā)成本的兩項之和的5%作為利息扣除的限額。因此在項目開工過程中，企業(yè)可以合理估計并比較“項目借款的實際利息支出”與“土地成本和開發(fā)成本的兩項之和的5%”孰大，從而在項目籌建之初選擇對企業(yè)最為有利的利息扣除方式。 充分考慮土地增值稅的起征點的稅收優(yōu)惠。根據規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目20%的，免征土地增值稅;增值額超過扣除項目20%的，按超率累進稅率交土地增值稅。由于土地增值稅的稅率較高，所以在項目銷售時可以適當測算增值額的比例，充分考慮增值額增加所帶來的收益與放棄“20%”這一起征點所增加的稅收負擔這兩者之間的關系，從而選擇合理的售價。

　　3.整體轉讓、分解定價、拆分收入。房地產企業(yè)在成本不變的條件下，減少收入就能降低增值額。在超率累進稅率下，也可以選擇較低的稅率，從節(jié)稅的角度來說尤為重要。因此，在出售房屋時，可以考慮將房屋與屋內各種設備分別出售，與客戶簽訂兩份合同即簽訂一份商品房買賣合同，同時簽訂一份附屬辦公室設備購銷合同，將收入進行分解，不僅使公司節(jié)約了土地增值稅，同時也節(jié)約了印花稅。另外，客戶節(jié)約了契稅，實現雙贏。

　　(二)企業(yè)所得稅的籌劃

　　1.遲延納稅的籌劃。企業(yè)可以通過推遲完工時間的方式來推延納稅時間，緩解企業(yè)的資金壓力，考慮上貨幣時間價值，這其實也達到了稅收籌劃的效果。根據國稅發(fā)[2009]31號《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》的規(guī)定，房地產開發(fā)企業(yè)的經營業(yè)務如符合以下三個條件之一的則視同已完工：(1)開發(fā)產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案。(2)開發(fā)產品已開始投入使用。(3)開發(fā)產品已取得了初始產權證明。已完工的開發(fā)產品不能按照計稅毛利率的方式來交企業(yè)所得稅，而必須按預售或者實際銷售收入扣除成本費用來計算企業(yè)所得稅。如上述三個條件一個都不滿足者，可按計稅毛利率的方式來預繳企業(yè)所得稅。由于國稅發(fā)[2009] 31號里規(guī)定的計稅毛利率較低，扣除完營業(yè)稅及附加后基本沒有所得可預繳所得稅。所以企業(yè)應注意文件規(guī)定的完工條件，盡量拖延完工時間，達到合法延遲納稅的目的。

　　2.充分利用稅法規(guī)定的稅前扣除項目。對于稅法規(guī)定可以稅前扣除的財產保險、失業(yè)保險、工傷保險、生育保險、醫(yī)療保險、養(yǎng)老保險、住房公積金等費用，應足額購買，這樣既能增加稅前扣除成本降低企業(yè)所得稅;又遵守了法律、法規(guī);更重要的是為員工謀了福利，有利于留住人才，增加企業(yè)的競爭力。

　　(三)營業(yè)稅的籌劃

　　1.合理拆分業(yè)務，剝離價外費用。根據營業(yè)稅稅法的有關規(guī)定，營業(yè)稅的應納稅收入為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用。房地產企業(yè)在銷售房產的過程中，往往同時要代收天然氣初裝費、有線電視初裝費等各種費用。因此，房地產企業(yè)在銷售房產的過程中的上述各項代收款項，均應并入房產銷售收入，計算繳納營業(yè)稅，這就加大了房地產企業(yè)的稅收負擔。如果能將上述代收款項從房地產企業(yè)的計稅收入中分離出去，就可以將原本不屬于房地產企業(yè)收入的代收費用從其銷售收入中分離出去，最終達到降低稅負的目的。

　　2.將房屋的裝潢、裝飾以及設備安裝費用單獨簽訂合同。房地產企業(yè)銷售的商品房有精裝修房和毛坯房兩種。 在房屋銷售的過程中，納稅人將銷售房屋的行為分解成銷售房屋與裝修房屋兩項行為，分別簽訂兩份合同，向對方收取兩份價款。在征稅中分別按“銷售不動產”交5%的營業(yè)稅和“建筑業(yè)”交3%的營業(yè)稅，節(jié)約了2%的營業(yè)稅。