稅務(wù)會計(jì)模式的國際比較及啟示探討論文
稅務(wù)會計(jì)是進(jìn)行稅務(wù)籌劃、稅金核算和納稅申報(bào)的一種會計(jì)系統(tǒng)。通常人們認(rèn)為稅務(wù)會計(jì)是財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)的自然延伸，這種自然延伸的先決條件是稅收法規(guī)的日益復(fù)雜化，在中國，由于各種原因，致使多數(shù)企業(yè)中的稅務(wù)會計(jì)并未真正從財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)中延伸出來成為一個相對獨(dú)立的會計(jì)系統(tǒng)。以下是學(xué)習(xí)啦小編今天為大家精心準(zhǔn)備的：稅務(wù)會計(jì)模式的國際比較及啟示探討相關(guān)論文。內(nèi)容僅供參考，歡迎閱讀!
稅務(wù)會計(jì)模式的國際比較及啟示探討全文如下：
【摘要】目前關(guān)于稅務(wù)會計(jì)的理論與實(shí)踐研究日趨廣泛, 尤其是稅務(wù)會計(jì)模式選擇問題即如何處理稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的關(guān)系一直是會計(jì)理論工作者探討的重點(diǎn)。通過對世界各國具有代表性的稅務(wù)會計(jì)模式進(jìn)行比較分析, 了解了其最新的發(fā)展動態(tài), 指出世界上沒有最優(yōu)的稅務(wù)會計(jì)模式, 各國在制定其稅務(wù)會計(jì)模式時應(yīng)關(guān)注其實(shí)質(zhì)內(nèi)容和各國的客觀現(xiàn)實(shí)。
【關(guān)鍵詞】稅務(wù)會計(jì)模式; 國際比較; 法律環(huán)境; 文化環(huán)境
一、各國稅務(wù)會計(jì)模式選擇
由于各國的會計(jì)模式都是在本國特定的社會經(jīng)濟(jì)、政治法律、歷史文化、科技教育以及民族習(xí)俗等條件下形成的, 因此從嚴(yán)格意義上講, 世界各國之間不可能存在完全相同的會計(jì)模式, 任何一個國家的會計(jì)模式總會在一個或幾個構(gòu)成要素上與別國有所差別。為此, 對世界各國的會計(jì)模式選擇進(jìn)行分析, 只能從具有代表性或影響較大的國家之間著手, 而不可能在所有國家之間進(jìn)行。在本文中,我們僅對美國、英國、法國、日本這幾個國家進(jìn)行概括闡述, 以說明其選擇現(xiàn)行會計(jì)模式的必然性。
1、以美國、英國為代表的稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相分離的會計(jì)模式
首先以美國為例, 美國擁有世界上最發(fā)達(dá)的證券市場, 會計(jì)法規(guī)制度側(cè)重于保護(hù)投資者的利益?！蹲C券交易法》和“公認(rèn)會計(jì)原則”中對會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的有關(guān)規(guī)定都以保護(hù)投資者的利益為基本目標(biāo), 要求提供的會計(jì)信息———公司(企業(yè)) 的會計(jì)報(bào)表必須最大限度地客觀、公允[ 1 ]。這一基本利益要求就使在會計(jì)法規(guī)制度的制訂中起主導(dǎo)作用的不是美國政府而是廣大投資者要求的保持中立地位的民間機(jī)構(gòu)。在美國, 會計(jì)程序委員會(CAP) 、會計(jì)原則委員會(APB) 與財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會( FASB) 等民間機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)會計(jì)法規(guī)制度的制訂與頒發(fā)。這一特點(diǎn)使美國的會計(jì)制度不會過多顧及政府的稅收利益,政府又無法過于干涉會計(jì)制度, 只有以獨(dú)立的所得稅法規(guī)的形式, 通過所得稅會計(jì)處理體現(xiàn)其財(cái)政原則。
其次, 美國的會計(jì)制度準(zhǔn)則化也是形成獨(dú)立于財(cái)務(wù)會計(jì)的所得稅會計(jì)的一個重要原因。美國的會計(jì)制度是以“公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則” (GAAP) 的形式存在的。與法國會計(jì)準(zhǔn)則以法律形式頒布, 具有指令性、強(qiáng)制性、統(tǒng)一性不同,美國在會計(jì)準(zhǔn)則的制訂與實(shí)施上, 強(qiáng)調(diào)靈活性和可選擇性, 會計(jì)準(zhǔn)則只是提供原則性指導(dǎo), 會計(jì)人員可依據(jù)實(shí)際情況結(jié)合個人專業(yè)判斷來選擇最合適的方法。這一靈活性必然與所得稅會計(jì)受稅法制約的原則相矛盾。以民間組織制訂的會計(jì)準(zhǔn)則為主的會計(jì)法規(guī)制度主要考慮會計(jì)理論的合理性和會計(jì)實(shí)務(wù)的針對性, 不可避免地與稅法所要求的會計(jì)程序和方法產(chǎn)生或多或少的矛盾, 也決定了美國會計(jì)體系中出現(xiàn)會計(jì)法規(guī)制度和稅法不統(tǒng)一的現(xiàn)象, 因而在納稅時要求按稅法規(guī)定對會計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整。
英國與美國在會計(jì)模式的選擇上有許多共同的背景:同屬Anglo - Saxson族的國家, 具有傾向個人主義, 由個人奮斗、個人創(chuàng)造的傳統(tǒng)精神, 故都傾向于在會計(jì)實(shí)務(wù)中堅(jiān)持發(fā)揮職業(yè)判斷能力并保持職業(yè)自我管制; 同屬于普通法系, 傾向于特殊情況特殊處理, 不同的情況具有較靈活的會計(jì)實(shí)務(wù), 會計(jì)制度具有彈性; 都具有發(fā)達(dá)的資本市場, 是所有者權(quán)益導(dǎo)向的會計(jì)實(shí)務(wù), 會計(jì)信息采用公開、透明的方式披露。由此可見, 盡管在進(jìn)一步的比較中, 英美會計(jì)模式仍具有很多差異, 但在影響所得稅會計(jì)模式選擇的幾個主要因素如法律淵源、文化背景、市場狀況等方面都非常相似, 所以, 在所得稅模式的選擇中英國與美國同屬于分離型的代表。
2、以法國為代表的稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相統(tǒng)一的會計(jì)模式
法國是以政府稅收利益作為需求的所得稅會計(jì)模式的典型。該模式下強(qiáng)調(diào)公司應(yīng)按“納稅的需要”提供會計(jì)信息, 公司所編制的會計(jì)報(bào)表必須遵守稅法的規(guī)定, 亦即必須與稅務(wù)報(bào)表一致[ 2 ]。公司賬簿中不允許存在任何與稅法規(guī)定相違背之處。
首先, 政治上法國一直是一個具有高度集權(quán)傳統(tǒng)的國家。1946年法國政府組建了會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會, 此后又更名為“國家會計(jì)委員會”, 延用至今。“國家會計(jì)委員會”是隸屬于法國財(cái)政部的咨詢機(jī)構(gòu), 全面負(fù)責(zé)法國的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化工作。它最重要的一項(xiàng)工作就是制訂和更新法國“會計(jì)總方案”。另外, 它也可以意見和建議的形式發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)的會計(jì)方法。法國會計(jì)規(guī)范機(jī)構(gòu)都是財(cái)政經(jīng)濟(jì)部直接管轄的官方機(jī)構(gòu), 這與英美各國由會計(jì)職業(yè)界自行組織制訂會計(jì)準(zhǔn)則形成鮮明對比, 也使國家直接在稅法等法律條文中規(guī)定會計(jì)成為可能。
其次, 與英美國家資本市場高度發(fā)達(dá)、企業(yè)融資外向型的特點(diǎn)不同, 法國企業(yè)的融資行為相對封閉。第一, 中小企業(yè)構(gòu)成了法國經(jīng)濟(jì)的主體, 這些企業(yè)大都從家庭作坊發(fā)展而來, 獨(dú)立與安全是他們經(jīng)營的信條。因此, 他們的資金大都來源于家庭集資和利潤再投資。第二, 法國的大企業(yè)的資本構(gòu)成也比較封閉, 或是來源于國家(國營企業(yè)) 或是依仗企業(yè)間的交叉投資。法國經(jīng)濟(jì)這一特點(diǎn)造成了注冊會計(jì)師行業(yè)的相對薄弱, 投資者的影響力也非常有限。這樣, 政府在會計(jì)規(guī)范領(lǐng)域自然就取得了強(qiáng)勢, 當(dāng)需要會計(jì)遵從于稅法體現(xiàn)的國家利益時, 政府的力量得以占主導(dǎo)地位。
再次, 法國是一個典型的大陸法系國家。這一法系以強(qiáng)調(diào)公正性和嚴(yán)格性著稱, 法律條文具有詳盡成文的特點(diǎn), 這與普通法系只有少量成文, 靠大量的判例來補(bǔ)充形成鮮明對照。法國法律的這一特點(diǎn)反映在會計(jì)規(guī)范上便是強(qiáng)調(diào)國家在會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中的作用, 通過對會計(jì)計(jì)量、揭示、報(bào)告等各個方面的嚴(yán)格規(guī)定, 來保證會計(jì)工作的嚴(yán)肅性和合法性, 并確保國家稅收征收的完成。
3、以日本為代表的稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)盡量協(xié)調(diào)的混合式
日本的會計(jì)模式強(qiáng)調(diào)會計(jì)為企業(yè)管理服務(wù), 其財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則制定的宗旨就是要促進(jìn)企業(yè)會計(jì)方法的統(tǒng)一, 并希望以此吸引國外資金, 促進(jìn)企業(yè)管理水平提高, 公平稅負(fù)[ 3 ]。但會計(jì)準(zhǔn)則只是商法、證券交易法和稅法的補(bǔ)充,日本的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告體系在商法的要求下面向債權(quán)人, 在證券交易法的要求下面向投資者, 在稅法的要求下面向稅務(wù)機(jī)關(guān), 所以企業(yè)應(yīng)稅收益與會計(jì)收益必須一。這也就使得日本的稅務(wù)會計(jì)表現(xiàn)為依據(jù)稅法對商法和證券交易法規(guī)范的財(cái)務(wù)會計(jì)進(jìn)行調(diào)整的會計(jì)。
首先日本的經(jīng)濟(jì)體制是政府主導(dǎo)型的市場經(jīng)濟(jì)體制,政府干預(yù)經(jīng)濟(jì), 推行經(jīng)濟(jì)計(jì)劃和產(chǎn)業(yè)政策; 證券市場較為發(fā)達(dá), 但其企業(yè)資金主要來源于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部、國內(nèi)銀行和國際資金, 而本國的國民投資較少。企業(yè)的組織形式多為股份有限公司和有限責(zé)任公司, 但規(guī)模都較小。大公司多為集團(tuán)公司, 或?yàn)榇筘?cái)團(tuán)控制或依附于實(shí)力雄厚的商業(yè)銀行, 但它們的股份很少上市交易。所以, 政府、企業(yè)投資人和債權(quán)人都對財(cái)務(wù)會計(jì)信息有所要求。
其次, 在法律環(huán)境方面, 日本的經(jīng)濟(jì)立法全面, 近乎大陸法系。就會計(jì)規(guī)范而言, 起重大作用的法規(guī)是商法、證券交易法、稅法和會計(jì)準(zhǔn)則。商法、證券交易法不僅僅是法律, 而且是會計(jì)規(guī)范的具體條文, 有關(guān)會計(jì)的核算、會計(jì)賬戶以及會計(jì)報(bào)告的編制、格式、審計(jì)要求等都有規(guī)定。會計(jì)準(zhǔn)則具有一定法律效力, 原則性的內(nèi)容較多, 事實(shí)上是對商法、證券交易法及稅法的補(bǔ)充。所以, 日本的會計(jì)處理是一種法律規(guī)范, 但由于稅法與其具有同等法律效力, 因此日本的稅務(wù)會計(jì)不可避免地呈現(xiàn)出納稅調(diào)整的形式。
再次, 在會計(jì)核算規(guī)范管理形式方面, 日本兼有立法和行政的雙重特點(diǎn), 制定會計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)會計(jì)評議會就是一個行政性的機(jī)構(gòu)。由于商法和證券交易法對會計(jì)核算的規(guī)范較詳細(xì), 所以會計(jì)準(zhǔn)則并不涉及會計(jì)處理的具體方法。在日本, 找不到類似于美國的一整套會計(jì)準(zhǔn)則, 也找不到類似于法國的“會計(jì)總計(jì)劃”, 所以說日本的稅務(wù)會計(jì)是一種沒有完整理論框架指導(dǎo)的“會計(jì)方法體系”。
二、各國稅務(wù)會計(jì)模式發(fā)展動態(tài)
會計(jì)模式雖然因特定的社會環(huán)境不同而存在差異, 但作為一種元素構(gòu)成系統(tǒng), 不僅系統(tǒng)內(nèi)的許多方法技術(shù)在各種會計(jì)模式之間有相通之處, 而且常常會與系統(tǒng)外的因素發(fā)生能量交換。特別隨著國際經(jīng)濟(jì)交往和文化交流的日益頻繁, 各國會計(jì)模式都會自覺不自覺的吸收別國會計(jì)模式的優(yōu)點(diǎn)。事實(shí)上, 從當(dāng)前的會計(jì)發(fā)展趨勢看, 各國會計(jì)模式中的會計(jì)規(guī)范、會計(jì)核算方法、會計(jì)報(bào)告手段、會計(jì)教育體系以及會計(jì)目標(biāo)等已經(jīng)正在向國際慣例融通?？梢? 各種會計(jì)模式之間的相互影響和橫向融通, 已成為不斷完善和發(fā)展各國會計(jì)模式的動因之一。
美國是世界上會計(jì)準(zhǔn)則最完善的國家, 采用稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相分離的會計(jì)模式, 但也未能更好地避免會計(jì)虛假與偷稅漏稅。先是2001年11月18日美國能源巨頭安然公司曝光了超過12億美元的假帳; 其后, 作為五大之—的安達(dá)信會計(jì)公司由于涉及安然和世界通信財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì), 也因此宣告破產(chǎn)。更發(fā)人深省的是: 1996年到1999年期間, 安然根本就沒有向聯(lián)邦政府交過一分錢的稅, 而那個時候, 正是安然最紅火的時候, 被許多人看成是美國最成功的公司。由此可見, 稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相分離的模式并不能保證會計(jì)信息的真實(shí)、可靠, 甚至于對加強(qiáng)稅收管理也并非是最優(yōu)的選擇。針對這一系列財(cái)務(wù)丑聞, 美國國會于2002年7月25日通過了對會計(jì)職業(yè)界影響重大的《薩班斯———奧克斯利法案》, 從而打破了會計(jì)職業(yè)界自律模式, 代之以政府監(jiān)督下獨(dú)立監(jiān)管為主的模式?！端_班斯———奧克斯利法案》的頒布, 標(biāo)志著政府在會計(jì)規(guī)范方面發(fā)揮主導(dǎo)作用再次成為主流。
法國一直實(shí)行的是稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相統(tǒng)一的模式, 然而自歐盟4、7、8號指令頒布后(歐盟要求成員國所有的上市公司最遲在2005年執(zhí)行國際會計(jì)準(zhǔn)則) , 迫使法國對稅務(wù)會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的關(guān)系的處理做出一些改革。法國放棄了極端統(tǒng)一的會計(jì)制度, 實(shí)行單個公司會計(jì)與集團(tuán)公司會計(jì)相分離的“雙軌制”。將法國企業(yè)會計(jì)制度一分為二: 一個是只對單個公司會計(jì)進(jìn)行規(guī)范的《總會計(jì)方案》, 另一個是適用于集團(tuán)公司的《合并會計(jì)的原則與方法》。集團(tuán)公司會計(jì)處理不受稅法的影響, 按照國際會計(jì)慣例進(jìn)行處理, 所以出現(xiàn)遞延稅項(xiàng)。但一般情況下國家納稅都是根據(jù)單個公司報(bào)表而不是合并報(bào)表。因此, 到目前為止, 法國仍然采用稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相統(tǒng)一的模式。
日本一貫致力于稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的協(xié)調(diào)工作, 其會計(jì)制度的獨(dú)特體系和內(nèi)容, 對于我國會計(jì)制度建設(shè)具有非常重要的借鑒意義。日本自2001年4月1日起實(shí)行了一系列的改革, 其中最重要的會計(jì)制度變化是“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”及“按市值估價”。日本在會計(jì)準(zhǔn)則制定模式上也進(jìn)行了改革, 于2001年7月成立了一個純屬民間性質(zhì)的會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)———日本會計(jì)準(zhǔn)則委員會(ASBJ ) ,這是仿效美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會( FASB) 的模式建立的, 但實(shí)踐證明它并未像FASB那樣發(fā)揮作用。在會計(jì)準(zhǔn)則和制度歷來都是由政府主導(dǎo)制定的環(huán)境下, 除非得到政府部門毫無保留的權(quán)威支持, 否則迫于國際社會的壓力,倉促轉(zhuǎn)向民間主導(dǎo)的模式必定會引起政府和民間的權(quán)力之爭。特別是在美國頒布了《薩班斯———奧克斯利法案》后, 政府在會計(jì)規(guī)范方面發(fā)揮作用再次成為主流。在這種環(huán)境下, 日本的會計(jì)改革將何去何從, 我們拭目以待。
三、啟示
1、無最優(yōu)模式之說:
將稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相分離是不是促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必要條件呢? 從法、德、日等國家的經(jīng)驗(yàn)看, 卻又未必。這些國家所采用的財(cái)稅不分或盡量相統(tǒng)一的會計(jì)模式和美國的相比, 不論實(shí)務(wù)或理論都無異于“原始部落”, 沒有嚴(yán)謹(jǐn)?shù)呢?cái)會體系, 但是至少戰(zhàn)后至今, 并不妨礙各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。這些國家的大公司使用不同的籌資及公司治理結(jié)構(gòu), 照樣在很多產(chǎn)業(yè)可以和美國分庭抗禮。世界上沒有所謂最優(yōu)的稅會模式, 各國的稅務(wù)會計(jì)模式的選擇都是在各自不同的經(jīng)濟(jì)體系里, 經(jīng)由各方的利益互動所產(chǎn)生的結(jié)果。
2、問題的關(guān)鍵不在于形式, 而在于實(shí)質(zhì)內(nèi)容。
綜觀各國的稅制規(guī)定, 盡管美國是會計(jì)準(zhǔn)則與稅法、財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)相互獨(dú)立的國家, 但財(cái)務(wù)會計(jì)中的謹(jǐn)慎性原則仍深深體現(xiàn)在稅務(wù)會計(jì)中。法國雖然要求財(cái)務(wù)會計(jì)服從稅法, 但稅法中就規(guī)定設(shè)有“法定準(zhǔn)備”賬戶, 并未影響財(cái)務(wù)會計(jì)中有關(guān)謹(jǐn)慎性原則的規(guī)定。由此可見, 如果在實(shí)質(zhì)內(nèi)容上能夠反映經(jīng)濟(jì)事實(shí), 采用統(tǒng)一或分離的形式, 問題都不大。反之, 即便是稅務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相分離, 如果只是套用形式, 不注重實(shí)質(zhì), 不僅難以為我國的廣大會計(jì)人員認(rèn)可, 而且也未必能得到國際同行的理解和接受。3、隨著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及一體化的到來, 會計(jì)國際化已經(jīng)成為會計(jì)發(fā)展的必然趨勢, 這就要求我們處理好國際化與本土化的關(guān)系。
會計(jì)的技術(shù)性決定了會計(jì)的一些基本原理和方法并不因?yàn)閲液偷貐^(qū)之問的差別有什么不同, 從這一層面看, 會計(jì)是通用的商業(yè)語言; 會計(jì)的社會屬性又使得各國不可能存在完全一樣的會計(jì)原則。會計(jì)的雙重屬性決定了會計(jì)模式的本上化與國際化是共存的, 而且是相互滲透的。兩者在矛盾中相互滲透, 相互協(xié)調(diào), 最后趨同, 但這個過程是漫長的。因此, 我國在稅務(wù)會計(jì)模式的選擇上, 在考慮國際化的同時也要適當(dāng)顧及我國的客觀現(xiàn)實(shí)。
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