會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文文獻(xiàn)綜述
會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文文獻(xiàn)綜述
經(jīng)濟(jì)越發(fā)展會(huì)計(jì)越重要,會(huì)計(jì)所提供的信息,為經(jīng)濟(jì)決策提供重要的參考數(shù)據(jù)。下面是由學(xué)習(xí)啦小編整理的會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文文獻(xiàn)綜述，謝謝你的閱讀。
會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文文獻(xiàn)綜述篇一
圍繞國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前景的較量與對(duì)策
1995年7月，國(guó)際 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(International Accounting Standards Committee，IASC) 與證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)國(guó)際 組織(International Organization of Securities Commission，IOSCO)訂立協(xié)議，規(guī)定：如果IASC能在1998年完成制定一套核心國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的任務(wù)，并得到IOSCO技術(shù)委員會(huì)的批準(zhǔn)，該組織將把這套準(zhǔn)則作為跨國(guó)上市公司編制財(cái)務(wù) 報(bào)告的準(zhǔn)則。 時(shí)至今日，IASC的任務(wù)已基本完成，IOSCO尚未決定是否接受IASC制定的核心準(zhǔn)則， 而有關(guān)制定國(guó)際通行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的討論已演化為一場(chǎng)改組IASC的較量。這場(chǎng)較量的背景是什么?圍繞這場(chǎng)較量有哪些動(dòng)向?這場(chǎng)較量涉及的主要問(wèn)題有哪些?我們應(yīng)采取怎樣的對(duì)策?本文試圖回答這些問(wèn)題，并希望引起會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)、實(shí)務(wù)和政府主管部門(mén)的廣泛重視。
一、 動(dòng)力
什么是國(guó)際會(huì)計(jì)?崔和默勒(Choi and Mueller，1992)認(rèn)為，可有四種定義：(1)國(guó)際比較會(huì)計(jì);(2)跨國(guó)公司及跨國(guó)交易的會(huì)計(jì);(3)國(guó)際金融市場(chǎng)的會(huì)計(jì)需求和(4)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)。如果將國(guó)際金融市場(chǎng)的會(huì)計(jì)需求也并入跨國(guó)公司和跨國(guó)交易會(huì)計(jì)的話，實(shí)際上只有三種定義。有人認(rèn)為，國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的目的是形成一個(gè)世界會(huì)計(jì)(World Accounting)，特別是制定出一套國(guó)際通行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
為何要進(jìn)行國(guó)際會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)，并制定出一套國(guó)際通行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則呢?一般認(rèn)為有四個(gè)方面的原因：國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際資本流動(dòng)、跨國(guó)公司的 發(fā)展和區(qū)域 經(jīng)濟(jì)合作。近年來(lái)，建立國(guó)際通行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的勢(shì)頭為何這么足呢?筆者認(rèn)為，主要有四個(gè)原因。
(一) 跨國(guó)上市
最近幾年，公司跨國(guó)上市、 跨國(guó)發(fā)行債券成為一種潮流，成為國(guó)際資本流動(dòng)的特殊形式。 很多發(fā)展中國(guó)家采用“歐洲債券”等方式籌措資金，另一些國(guó)家則直接到國(guó)外證券市場(chǎng)發(fā)行股票。其結(jié)果，全球證券投資快速增長(zhǎng)，如在1994年，全球證券投資增長(zhǎng)746億美元，1995年則猛增1486億美元。在東南亞金融危機(jī)發(fā)生后，增長(zhǎng)勢(shì)頭減緩。 與此同時(shí)，全球直接投資也發(fā)展迅速，從1994年以來(lái)保持著很高的增長(zhǎng)速度。 以中國(guó)為例，在大力發(fā)展本土證券市場(chǎng)的同時(shí)， 也挑選了一些企業(yè)到香港、紐約、倫敦和新加坡等地上市，開(kāi)辟了企業(yè)融資的新路子，與國(guó)際證券市場(chǎng)的交流也增加了。這必將提高公司信息披露的要求，也必將增加證券監(jiān)管國(guó)際合作，包括國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的壓力。
(二) 跨國(guó)并購(gòu)
從90年代以來(lái)，企業(yè)并購(gòu)案件急劇增加。 1998年全球并購(gòu)金額達(dá)24，∞0億美元， 比1997年上升了50%，比1996年增長(zhǎng)了2倍。 其中美國(guó)占16，o∞億美元，金融業(yè)占40%。近年來(lái)，大規(guī)模的跨國(guó)并購(gòu)交易時(shí)有報(bào)道，比較著名的有奔馳汽車與克萊斯勒汽車合并、英國(guó)石油與美國(guó)阿莫科石油合并、法國(guó)雷諾汽車與日本日產(chǎn)汽車合并等。最大的一個(gè)購(gòu)并案是德意志銀行與美國(guó)信孚銀行合并，以8，200億美元總資產(chǎn)創(chuàng)世界第一大銀行(霍學(xué)文、劉潔，1999)。并購(gòu)活動(dòng)的國(guó)際化也推動(dòng)了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的進(jìn)程。
(三)區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作
推動(dòng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的另一個(gè)重要力量是區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作。這方面最主要的進(jìn)展就是歐共體的發(fā)展。從1999年1月1日起，歐盟15國(guó)中的11個(gè)成員國(guó)開(kāi)始使用統(tǒng)一的貨幣-“歐元”，歐元先是作為帳面貨幣使用，3年后用于現(xiàn)金交易。要注意兩點(diǎn)：第一，歐盟的經(jīng)濟(jì)實(shí)力非常強(qiáng)大。 歐盟的生產(chǎn)總值占全球的31%，超過(guò)美國(guó)(占27%);歐盟的外貿(mào)在世界貿(mào)易中的份額達(dá)20%，也超過(guò)美國(guó)(18%)。 第二，統(tǒng)一貨幣的國(guó)際地位將提高。各國(guó)的外匯儲(chǔ)備政策、進(jìn)出口政策等預(yù)計(jì)都將會(huì)作出相應(yīng)調(diào)整。這種發(fā)展必然加速歐盟內(nèi)各國(guó)的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)，以及歐盟與其他地區(qū)的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)。
(四) 金融危機(jī)
人類在鶯歌燕舞的情況下，很難引起什么大的思維。一是有危機(jī)，二是有案件，整個(gè)發(fā)展才有聲有色。會(huì)計(jì)史也是這樣。否則，會(huì)計(jì)和 審計(jì)不可能達(dá)到現(xiàn)在的狀態(tài)。世界范圍內(nèi)此起彼伏的金融危機(jī)確確實(shí)實(shí)對(duì)于建立一套國(guó)際通行的規(guī)則，包括國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則造成了很大的壓力。
還有一點(diǎn)，就是人的因素。隊(duì)32的聲勢(shì)與其領(lǐng)導(dǎo)人的水平很有關(guān)系。新任 秘書(shū)長(zhǎng)卡斯伯格(Carsberg)教授曾任美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(Financial Accounting Standards Board， FASB)技術(shù)委員會(huì)成員， 也曾是牛津等全球一流大學(xué)的著名教授。 上任后，他順應(yīng)歷史潮流，又憑借本人在各方面的優(yōu)勢(shì)，積極推動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)，尤其是與IOSCO的合作， 工作開(kāi)展得非常出色。
二、 動(dòng)向
根據(jù)劉威(1999)的觀點(diǎn)，自1973年成立以來(lái)， IASC的發(fā)展經(jīng)歷了三個(gè)階段：1973至1989年的制定主體準(zhǔn)則階段;1989至1995年的提高國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可比性階段;1995年起的制定核心準(zhǔn)則階段。進(jìn)入最后一個(gè)階段后，有四個(gè)動(dòng)向值得關(guān)注。
動(dòng)向之一：IASAC與IOSCO的協(xié)議1995年7月，IASC與IOSCO訂立協(xié)議，其內(nèi)容是：如果IASC能在1995年(后改為1998年)底前完成制定一套核心會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的任務(wù)，并得到I。王D技術(shù)委員會(huì)的批準(zhǔn)，該組織將把這套準(zhǔn)則作為跨國(guó)上市公司編制財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)則。這套準(zhǔn)則由五大類，四十個(gè)項(xiàng)目組成(劉威，1999)。金融工具確認(rèn)和計(jì)量國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布后，列入核心準(zhǔn)則的項(xiàng)目已經(jīng)基本完成。IOSCO已經(jīng)向IASC承諾，在金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則完成后，IOSCO將盡快進(jìn)入對(duì)該核心準(zhǔn)則的審核程序(見(jiàn)章程，1999)。
除核心準(zhǔn)則外，IASC還于1997年成立常設(shè)的準(zhǔn)則解釋委員會(huì)，以準(zhǔn)確地解釋和應(yīng)用已頒布之國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在缺乏權(quán)威性指南的情況下， 該委員會(huì)根據(jù)隊(duì)IASC《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的理論體系》， 及時(shí)地對(duì)現(xiàn)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可能產(chǎn)生歧義的方面進(jìn)行解釋。至1999年1月，該委員會(huì)已頒布16號(hào)準(zhǔn)則解釋。
IASC的努力已在世界范圍內(nèi)獲得廣泛的認(rèn)可(劉寶慧，1999)。
1.目前已有許多國(guó)家和地區(qū)(如英國(guó)、荷蘭、瑞士、法國(guó)、德國(guó)、意大利、馬來(lái)西亞、香港等)的證券交易所允許外國(guó)上市公司采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制合并報(bào)表。其中巴黎證券交易所還允許國(guó)內(nèi)公司采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制合并報(bào)表。
2.在1998年10月3日的華盛頓會(huì)議上，西方七國(guó)財(cái)長(zhǎng)及央行行長(zhǎng)表明支持IASC的努力， 并呼吁IASC在1999年初完成制定一套國(guó)際認(rèn)可的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的任務(wù)。
3.英國(guó)《金融時(shí)報(bào)》1998年10月19日?qǐng)?bào)道：世界銀行要求5大會(huì)計(jì)師事務(wù)所堅(jiān)持亞洲公司必須遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則， 否則拒絕在報(bào)表上簽字。還指出，“世行的行動(dòng)可能會(huì)加速形成以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)的全球財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)則以及由國(guó)際會(huì)計(jì)師公會(huì)所制定的更嚴(yán)格的審計(jì)規(guī)則。這也會(huì)給當(dāng)?shù)氐墓芾頇C(jī)構(gòu)，特別是銀行帶來(lái)壓力”。
動(dòng)向之二：美國(guó)的立場(chǎng)
IASC與IOSCO的協(xié)議一出臺(tái)，不諧合之音就響起。 其中最有影響力的是來(lái)自美國(guó)的反對(duì)聲。早在1997年，美國(guó)證券交易委員會(huì)主席列維特就曾發(fā)表一份聲明，強(qiáng)調(diào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要能獲得普遍認(rèn)可(實(shí)際上主要是得到美國(guó)的認(rèn)可)，必須符合三個(gè)條件：(1)必須有一套完整的核心準(zhǔn)則; (2)必須高質(zhì)量，即能導(dǎo)致可比、透明、充分的信息披露，于投資人有利;(3)必須嚴(yán)格地加以解釋和應(yīng)用(kvitt，1997)。 此后，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)、美國(guó)投資管理研究協(xié)會(huì)、美國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等分別就什么是高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)表了意見(jiàn)(見(jiàn)葛家灑，1999)， 美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)主辦的刊物《會(huì)計(jì)天地》1998年第1期還設(shè)專欄，發(fā)表了六篇討論文章。
1998年6月，香港科技大學(xué)舉辦國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研討會(huì)，美國(guó)FASB成員、 著名國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)家默勒教授在發(fā)言中明確提出，美國(guó)在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上花的錢(qián)比全球各國(guó)所花的錢(qián)都多， 而且美國(guó)制定的準(zhǔn)則比其他國(guó)家及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)、 先進(jìn)，因此，“不希望讓他人搭便車(Fm Ride)”。
對(duì)于美國(guó)的立場(chǎng)，隊(duì)伍現(xiàn)任主席恩尼沃爾森認(rèn)為：美國(guó)有關(guān)機(jī)構(gòu)建議跨國(guó)上市公司按美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是根據(jù)美國(guó)證券市場(chǎng)的特定情況制定的，不能要求各國(guó)企業(yè)都按美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由來(lái)自世界各國(guó)的代表，經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的程序和充分的咨詢制定的，更適合各國(guó)跨國(guó)上市公司的需要。世界各國(guó)的企業(yè)都按美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表，這是很難想象的。這是一個(gè)政治問(wèn)題(見(jiàn)陳毓圭，1998，第44頁(yè))。他還希望，包括美國(guó)證券交易委員會(huì)在內(nèi)的國(guó)際組織各成員在審核國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，能夠本著公允、公正的精神，多從保護(hù)投資者利益的角度著眼，使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則真正成為國(guó)際上通行的、權(quán)威的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)(見(jiàn)章程，1999)。
動(dòng)向之三：四加一小集團(tuán)(G4+1)
IASC的正式成員是各國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，但是各國(guó)，尤其是主要發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)已不受注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)一家控制，而是政治過(guò)程的產(chǎn)物。核心準(zhǔn)則要能成為國(guó)際認(rèn)可的準(zhǔn)則，沒(méi)有這些準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的支持是不行的，因此，IASC在忙于其核心準(zhǔn)則項(xiàng)目的同時(shí)，又與對(duì)其影響最大的四大英語(yǔ)國(guó)家(即美國(guó)、英國(guó)、澳大利亞、加拿大)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)組成四加一小集團(tuán)(G4+1)。自1997年以來(lái)，(G4+1)尋求在一些問(wèn)題上達(dá)成一致，并且已經(jīng)發(fā)布了6個(gè)討論稿， 為制定國(guó)際上通行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作準(zhǔn)備(博伊默，1999)。由于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要是受這四個(gè)英美法系國(guó)家的制約，所以，G4+1表面上是IASC與這四個(gè)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)之間達(dá)成諒解的渠道，實(shí)質(zhì)上是這些國(guó)家希望首先將所謂的國(guó)際通行的準(zhǔn)則限制在這四大國(guó)認(rèn)可的范圍內(nèi)。
動(dòng)向之四：隊(duì)伍的改組
從美國(guó)不買(mǎi)IA曰：的帳，到四加一小集團(tuán)的形成， 種種跡象表明， 能否建立國(guó)際通行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已發(fā)展成為一場(chǎng)政治較量，如這種準(zhǔn)則的制定機(jī)制應(yīng)是怎樣的? 如何分配各方面在這一機(jī)制中的權(quán)利? 據(jù)此，隊(duì)伍于1998年12月提出了一份報(bào)告：《塑造IASC的未來(lái)》(Shaping IASC for the Future，以下簡(jiǎn)稱“IASC報(bào)告”)，建議對(duì)IASC作徹底的改革。其要點(diǎn)是：
1.將IASC的目標(biāo)定為制定高質(zhì)量的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則， 而不是將國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則僅僅作為國(guó)際協(xié)調(diào)的工具，以提供高質(zhì)量、透明、可比、于決策有用的財(cái)務(wù)信息。
2.通過(guò)成立準(zhǔn)則制定委員會(huì)(Standards Development Committee)，為各國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)提供一個(gè)合作的條件，使各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在維護(hù)本國(guó)主權(quán)的同時(shí)，能在制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中發(fā)揮重要作用。
3.擴(kuò)大IASC理事會(huì)(IASC Board)中專業(yè)團(tuán)體及地區(qū)的代表性。
4.成立一個(gè)有效和獨(dú)立的基金會(huì)(Board of Trustees)，其職責(zé)是任命稱職、誠(chéng)實(shí)、客觀和信守IASC《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的理論體系》的人士，組成IA缸理事會(huì)和準(zhǔn)則制定委員會(huì)。
5..建立一個(gè)更詳盡、公開(kāi)的準(zhǔn)則制定程序， 包括公開(kāi)討論技術(shù)問(wèn)題和制定中的準(zhǔn)則、 實(shí)地試驗(yàn)、就IASC的計(jì)劃公開(kāi)質(zhì)詢、延長(zhǎng)IASC文件征求意見(jiàn)的時(shí)間、公開(kāi)IASC結(jié)論及反對(duì)意見(jiàn)的根據(jù)等。
以上報(bào)告的征求意見(jiàn)稿一發(fā)出，各國(guó)及國(guó)際組織即開(kāi)始提出各種意見(jiàn)。其中美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)(Financial Accounting Foundation， FAF)及FASB于1999年初提出了題目為《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定：未來(lái)發(fā)展之見(jiàn)》(International Accounting Standard Setting：A Vision for the Future)的報(bào)告(以下簡(jiǎn)稱“FAF/FASB報(bào)告”)。這兩個(gè)組織的主席還在1999年3月10日致信IASC秘書(shū)長(zhǎng)(Jenkins， Johnsion，1999，以下簡(jiǎn)稱“FAF/FASB信”)，對(duì)“IASC報(bào)告“提出了詳盡的意見(jiàn)。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)理事會(huì)主席克特萊(kirtley)和總裁邁蘭根(Melancon，1999)也于今年4月21日回信IASC秘書(shū)長(zhǎng)，對(duì)“IASC報(bào)告”提出了詳盡的意見(jiàn)。美方與IASC爭(zhēng)論的主要問(wèn)題，將在本文下半部分論述。概言之，根據(jù)IASC建議和美方的修改意見(jiàn)，未來(lái)的IASC無(wú)疑是美、英、澳、加等國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)制的翻版。但是，這種產(chǎn)生于各國(guó)主權(quán)范圍內(nèi)的準(zhǔn)則制定機(jī)制能否在跨國(guó)組織中行得通?人們將拭目以待。
三、 爭(zhēng)議
(一)有無(wú)必要制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有沒(méi)有必要制定全球適用的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則既是一個(gè)理論之爭(zhēng)，又是一個(gè)權(quán)利之爭(zhēng)。理論之爭(zhēng)可謂“公說(shuō)公有理，婆說(shuō)婆有長(zhǎng)”。支持者的意見(jiàn)已在以上制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的迫切性部分述及。反對(duì)者認(rèn)為，因?yàn)楦鲊?guó)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平高低不同，所以，統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以削弱真實(shí)性和可靠性為代價(jià)的，就象買(mǎi)衣服，“一種尺碼不合眾人身”(One Size Not Fit All)。權(quán)利之爭(zhēng)指誰(shuí)將主導(dǎo)新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程。
(二)由誰(shuí)來(lái)制訂國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前一段的發(fā)展已經(jīng)表明，新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否順利出臺(tái)已演化成一場(chǎng)政治較量，即除非改變IASC的組織結(jié)構(gòu)和工作程序，新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是不可能出臺(tái)的，或者說(shuō)，即使出臺(tái)了，其權(quán)威性也將大打折扣。以一個(gè)新的準(zhǔn)則制定機(jī)制取而代之已成必然趨勢(shì)。與美英等國(guó)早期準(zhǔn)則制定組織相類似，目前IASC是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師主導(dǎo)的。改革趨勢(shì)之一是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定將成為一個(gè)廣泛參與的政治過(guò)程，即其機(jī)制將更趨向于美、英等國(guó)目前已形成的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制。
1973年成立的IASC，總部一直設(shè)在英國(guó)倫敦，所以，二十多年來(lái)一直是英國(guó)人主導(dǎo)的。對(duì)于新的IASC，英國(guó)的如意算盤(pán)十分簡(jiǎn)單：“這一劇本是我寫(xiě)的，因此，戲應(yīng)由我來(lái)導(dǎo)，由我來(lái)主演。”美國(guó)人認(rèn)為，本世紀(jì)世界會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)發(fā)展史，幾乎就是美國(guó)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)發(fā)展史，尤其是美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制是最先進(jìn)的，美國(guó)在準(zhǔn)則上花的錢(qián)最多，制定的準(zhǔn)則也最先進(jìn)、最詳盡， 所以不愿放棄國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的主導(dǎo)地位。 可以肯定的一點(diǎn)是，美國(guó)人不取得主導(dǎo)地位，新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制是不可能脫胎而出的。除美、英兩國(guó)外，另一個(gè)是歐共體，他們也提出要成立一個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，這必然與英國(guó)發(fā)生爭(zhēng)議。對(duì)此，英國(guó)方面呼吁歐共體不要另起爐灶了(就現(xiàn)在信息，歐共體已表態(tài)，不再另行制定。-編者注)
(三)IASC新的組織結(jié)構(gòu)應(yīng)是怎樣的既然新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制將趨向于或初始于美國(guó)的機(jī)制，則其組織結(jié)構(gòu)也必然與美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)相類似。“IASC報(bào)告“提出的模式分為三個(gè)層次： 最高層次是基金會(huì)(The Board of Trustees)，它主要是一個(gè)籌資機(jī)構(gòu);第二層次是理事會(huì)(The IASC Board)，它是批準(zhǔn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力機(jī)構(gòu);第三層次是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定委員會(huì)(The Standards Development Committee)，由具有廣泛代表性的獨(dú)立專家組成， 它負(fù)責(zé)制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并批準(zhǔn)準(zhǔn)則解釋委員會(huì)的解釋。
在以上組織中，爭(zhēng)論較大的是如何分配理事會(huì)和準(zhǔn)則制定委員會(huì)的權(quán)利。根據(jù)“IASC報(bào)告”，理事會(huì)將有權(quán)通過(guò)或否定準(zhǔn)則制定委員會(huì)提出的準(zhǔn)則，而且也有權(quán)調(diào)整準(zhǔn)則制定計(jì)劃。“FAF/FASB信”則認(rèn)為，應(yīng)授予準(zhǔn)則制定委員會(huì)在制定準(zhǔn)則方面的充分自主權(quán)，相反理事會(huì)應(yīng)成為一個(gè)咨詢性質(zhì)的機(jī)構(gòu)。該信認(rèn)為，準(zhǔn)則制定委員會(huì)應(yīng)由熟悉技術(shù)問(wèn)題的專家組成，能深入討論各種技術(shù)問(wèn)題，并根據(jù)討論結(jié)果投票決定是否頒布某項(xiàng)準(zhǔn)則。授予理事會(huì)否決準(zhǔn)則制定委員會(huì)已批準(zhǔn)之準(zhǔn)則的權(quán)利，以及調(diào)整準(zhǔn)則制定計(jì)劃的權(quán)利，有可能降低國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，因?yàn)槔硎聲?huì)成員不可能象準(zhǔn)則制定委員會(huì)成員一樣，參與準(zhǔn)則制定的全過(guò)程，也不一定熟悉某一準(zhǔn)則的所有細(xì)節(jié)。給理事會(huì)這種權(quán)利可能演化成根據(jù)所代表國(guó)家或團(tuán)體意志而非按技術(shù)上合理性投票的機(jī)制。“FAF/FASB信”認(rèn)為，“IASC報(bào)告”，實(shí)質(zhì)上是將未來(lái)的準(zhǔn)則制定委員會(huì)視為現(xiàn)在的準(zhǔn)則籌劃委員會(huì)，不同之點(diǎn)可能是未來(lái)的準(zhǔn)則制定委員會(huì)是常設(shè)的，而現(xiàn)在的準(zhǔn)則籌劃委員會(huì)是根據(jù)需要籌組的。此外，“FAF/FASB信”認(rèn)為，給準(zhǔn)則制定委員會(huì)充分的獨(dú)立自主權(quán)還將提高準(zhǔn)則制定的效率，提高準(zhǔn)則制定委員會(huì)成員的積極性。
顯而易見(jiàn)， 如果按美國(guó)人的想法做的話， 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)新的組織結(jié)構(gòu)將與美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)幾乎完全相同，即IASC基金會(huì)等于(美國(guó))FAF，IASC理事會(huì)等于(美國(guó))財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)，IASC準(zhǔn)則制定委員會(huì)等于(美國(guó))FASB。
(四)如何分配IASC主要機(jī)構(gòu)的席位新IAS二三個(gè)主要機(jī)構(gòu)： 基金會(huì)、 理事會(huì)、 準(zhǔn)則制定委員會(huì)的席位應(yīng)如何分配呢?“隊(duì)S二報(bào)告”，提出了選擇上述委員會(huì)成員的標(biāo)準(zhǔn)，包括： (1)技術(shù)上稱職;(2)出于公眾利益，而不是代表局部利益;(3)信守IASC《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的理論體系》;(4)地區(qū)的代表性;(5)專業(yè)團(tuán)體的代表性，(6)資本市場(chǎng)的代表性(發(fā)達(dá)市場(chǎng)與新興市場(chǎng))。
“FAF/FASB信”原則同意以上標(biāo)準(zhǔn)，并認(rèn)為，為達(dá)到這些標(biāo)準(zhǔn)，可采取兩種措施， 即(1)授予準(zhǔn)則制定委員會(huì)以在不受商業(yè)利益趨使下批準(zhǔn)準(zhǔn)則的充分獨(dú)立自主權(quán); (2)任免理事會(huì)成員的機(jī)制應(yīng)避免各方面代表性的左右。然而，在大唱這些高調(diào)的同時(shí)，“FAF/FASB信”又提出，以上三個(gè)機(jī)構(gòu)的席位一部分應(yīng)當(dāng)是輪流的，另一部分應(yīng)當(dāng)是固定的。而且具體地提出，資本市場(chǎng)規(guī)模大、 在技術(shù)人員方面貢獻(xiàn)大、而且比較信守IASC《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的理論體系》的國(guó)家應(yīng)當(dāng)有固定的席位。 甚至提出， 不給美國(guó)這樣資本市場(chǎng)規(guī)模如此大的國(guó)家以新IASC基金會(huì)、 理事會(huì)及準(zhǔn)則制定委員會(huì)的固定席位幾乎是不現(xiàn)實(shí)和不合理的。
(五) 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則怎樣獲得各國(guó)法律支持
當(dāng)前，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在相當(dāng)程度上是沒(méi)有法律約束力的。對(duì)于主權(quán)國(guó)家來(lái)說(shuō)，新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將是強(qiáng)制性的還是非強(qiáng)制性的?如果是強(qiáng)制性的，新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否兼顧各國(guó)政治、法律、經(jīng)濟(jì)制度等的特殊性?通過(guò)什么途徑變成各國(guó)準(zhǔn)則?如果是非強(qiáng)制性的， 新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用有多大? 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核心準(zhǔn)則協(xié)議是與IOSCO簽定的， 那么，核心準(zhǔn)則即便已獲IOSCO批準(zhǔn)，這些準(zhǔn)則是否還需各國(guó)證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)或相關(guān)法律批準(zhǔn)，才可轉(zhuǎn)化為這些國(guó)家的法定要求呢? 果真如此的話，在準(zhǔn)則制定權(quán)不屬證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)的國(guó)家，又如何將核心準(zhǔn)則轉(zhuǎn)化為本國(guó)法定要求呢?
(六)與證券市場(chǎng)披露制度存在什么關(guān)系這個(gè)問(wèn)題具體可分為兩個(gè)問(wèn)題：一是涉及IASC制定的準(zhǔn)則如何轉(zhuǎn)化為各國(guó)法定要求問(wèn)題，這已在上面述及;二是各國(guó)證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)還能不能在準(zhǔn)則規(guī)定之外，提出其他披露要求。有不少專家估計(jì)，全球通行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是不可能制定出來(lái)的。即便能制定出，也不過(guò)是一個(gè)不很具體的妥協(xié)的產(chǎn)物，很難兼顧各國(guó)特殊性，結(jié)果，各國(guó)證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)及相關(guān)的法律可能依然會(huì)根據(jù)本國(guó)的具體情況提出大量的披露要求。這種披露要求如果非常具體而且是剛性的，則必然對(duì)證券市場(chǎng)產(chǎn)生重大影響。這樣，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用會(huì)否因此而降低?改組隊(duì)32和制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的初衷會(huì)否因此而不能實(shí)現(xiàn)呢?
(七)成本由誰(shuí)來(lái)承擔(dān)新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)顯然需要大量經(jīng)費(fèi)。這些成本應(yīng)如何來(lái)分?jǐn)?“IASC報(bào)告”提出，籌資工作將主要靠理事會(huì)及準(zhǔn)則制定委員會(huì)成員。“FAF/FASB信”，則提出，籌資任務(wù)不應(yīng)與理事會(huì)及準(zhǔn)則制定委員會(huì)的組成掛鉤，而應(yīng)由I-AS己基金會(huì)來(lái)承擔(dān)，而且應(yīng)盡可能拓寬財(cái)源，包括各國(guó)證券交易所、各種基金會(huì)、國(guó)際組織等。
四、 對(duì)策
(一) 密切關(guān)注改組IASC的動(dòng)向
筆者覺(jué)得，這個(gè)問(wèn)題不僅是學(xué)術(shù)之爭(zhēng)，也是一場(chǎng)政治較量。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)發(fā)展到這樣一個(gè)階段，確確實(shí)實(shí)有可能冒出一個(gè)所謂的新秩序。一旦產(chǎn)生一個(gè)好象是各國(guó)都普遍接受的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，然后要各國(guó)接受，即便這些準(zhǔn)則不一定符合我國(guó)國(guó)情，但如果我們不執(zhí)行，取得世界銀行或其他國(guó)際商業(yè)信貸可能變得更加困難，或成本將更高，我國(guó)企業(yè)去境外上市也可能舉步維艱。所以，我們一定要把IASC改組放在一定的政治高度來(lái)認(rèn)識(shí)。筆者甚至覺(jué)得，就象當(dāng)初成立聯(lián)合國(guó)那樣(當(dāng)時(shí)，我們爭(zhēng)取到了常任理事國(guó)的地位)，如果IASC真的將改組的話，中國(guó)應(yīng)該積極地去爭(zhēng)取一定的位置。
(二)積極參與IASC及其他國(guó)際組織的活動(dòng)這幾年，財(cái)政部在參加ME和其他相關(guān)組織的活動(dòng)方面已采取了許多積極步驟，而且已取得豐碩成果。我國(guó)已加入IASC，并以觀察員的身份參加其理事會(huì)的工作。還參加了好幾個(gè)IASC準(zhǔn)則籌劃小組的工作。最近又派原上海財(cái)經(jīng)大學(xué)校長(zhǎng)湯云為教授去倫敦，參加IASC的工作。筆者覺(jué)得，我們應(yīng)派更多的人去參加IASC各準(zhǔn)則籌劃小組的工作以及其他方面的工作。筆者也認(rèn)為，在我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)、實(shí)務(wù)和政府主管部門(mén)已產(chǎn)生一批專業(yè)和外語(yǔ)水平都很高的人才，應(yīng)當(dāng)將他們作為我國(guó)會(huì)計(jì)界的代表，參加國(guó)際會(huì)計(jì)組織的具體工作，以擴(kuò)大我國(guó)會(huì)計(jì)界的影響。對(duì)其重要性，我們一定要從戰(zhàn)略高度去認(rèn)識(shí)。盡管我們現(xiàn)在錢(qián)不多，但說(shuō)說(shuō)道理還是可以的。因?yàn)槭澜缥枧_(tái)總有兩面性：一是誰(shuí)有錢(qián)誰(shuí)說(shuō)話算數(shù)，實(shí)際上就是“金元政治”二是，誰(shuí)有道理誰(shuí)說(shuō)話有影響。
(三)加快制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這個(gè)問(wèn)題，IASC和美國(guó)FASB等機(jī)構(gòu)正在做大量的研究。我們也應(yīng)當(dāng)加快制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。當(dāng)前需認(rèn)真研究的問(wèn)題包括：如何正確處理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)制度、稅收法規(guī)、資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則等的關(guān)系?如何分配在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度方面投入的人力和財(cái)力?如何制訂既符合國(guó)際慣例又符合中國(guó)國(guó)情的高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則?如何調(diào)動(dòng)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)、實(shí)務(wù)和政府主管部門(mén)的優(yōu)秀人才，參加高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作?建立怎樣的機(jī)制確保所制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量?如何使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在財(cái)會(huì)人員乃至廣大經(jīng)濟(jì)管理人員心目中扎下根，并認(rèn)真執(zhí)行?
(四)認(rèn)真研究改革開(kāi)放中產(chǎn)生的各種棘手的會(huì)計(jì)問(wèn)題參加國(guó)際會(huì)計(jì)組織，我們就需要研究許多復(fù)雜的問(wèn)題。同樣，對(duì)國(guó)內(nèi)改革開(kāi)放中產(chǎn)生的各種棘手的問(wèn)題，我們也應(yīng)進(jìn)行認(rèn)真深入的研究。筆者有些感嘆的是，多年來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)界重復(fù)性的無(wú)價(jià)值研究太多。以現(xiàn)金流量表為例，1987年美國(guó)頒布現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以來(lái)，在我國(guó)各類雜志、報(bào)紙上，關(guān)于現(xiàn)金流量表的文章有無(wú)以計(jì)數(shù)，其中，有幾篇有新思想的呢?筆者認(rèn)為，我們要減少無(wú)效的勞動(dòng)，多做一些有益的創(chuàng)造性的研究工作。以下即為幾例：
1.企業(yè)會(huì)計(jì)選擇權(quán)問(wèn)題。這個(gè)問(wèn)題非常重要。在《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布之前，上市公司會(huì)計(jì)制度在很多方面并不穩(wěn)健，這主要是由于受到傳統(tǒng)財(cái)務(wù)制度和稅收法規(guī)的束縛。新制度和準(zhǔn)則賦予公司更多選擇權(quán)。執(zhí)行結(jié)果如何呢?從上市公司1998年年報(bào)情況看，執(zhí)行結(jié)果并不理想。大部分公司會(huì)計(jì)選擇仍不很穩(wěn)健;個(gè)別公司則利用選擇權(quán)，將虧損集中在一年，“大虧一把”(Big bath)，以在第二年給人以“扭虧為盈”的錯(cuò)覺(jué);還有不少公司則借新準(zhǔn)則和制度的集中出臺(tái)之際，以追溯調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更的影響為名， 集中處理多年積累下來(lái)的潛虧數(shù)。 顯然，如若允許諸如此類的情況繼續(xù)存在下去，選擇權(quán)將成為歪曲企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的手段，這是有悖于制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并給企業(yè)以選擇權(quán)的初衷的。如何改變?yōu)E用選擇權(quán)的狀況，確保會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，值得我們認(rèn)真研究。
2.公允價(jià)值問(wèn)題。應(yīng)否及能否以公允價(jià)值反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果，是90年代國(guó)際會(huì)計(jì)界爭(zhēng)論的熱點(diǎn)之一。原因包括(1) 受知識(shí)經(jīng)濟(jì)的影響，在高新技術(shù)為主的生產(chǎn)企業(yè)、金融服務(wù)業(yè)、廣播電信業(yè)、娛樂(lè)業(yè)中，無(wú)形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)的價(jià)值已遠(yuǎn)超過(guò)有形資產(chǎn); (2)資產(chǎn)重組、企業(yè)兼并和收購(gòu)等業(yè)務(wù)在不斷增加，其成功與否很大程度上取決于對(duì)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，以及企業(yè)整體公允價(jià)值的評(píng)價(jià)是否正確; (3)各類金融工具紛呈，使對(duì)各種金融資產(chǎn)和企業(yè)的價(jià)值起伏不定，轉(zhuǎn)瞬即逝，今人難以置信。
我國(guó)很多會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在制定時(shí)，也無(wú)法將公允價(jià)值排斥在外。問(wèn)題在于，不少企業(yè)在改組上市、重組等的過(guò)程中，將資產(chǎn)評(píng)估作為操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的工具， 使人們對(duì)不少公司報(bào)表的真實(shí)性喪失信心。 如何將公允價(jià)值的觀念正確地運(yùn)用到我國(guó)的特定環(huán)境，需要認(rèn)真深入地研究。
3.非法行為和非規(guī)范交易行為的會(huì)計(jì)與披露問(wèn)題。我國(guó)改革開(kāi)放的速度是相當(dāng)快的，結(jié)果，法律法規(guī)的建設(shè)難以眼上形勢(shì)發(fā)展;即便已建立了法律法規(guī)，其具體完備的程度也遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。于是在現(xiàn)實(shí)生活中出現(xiàn)許多非法或非規(guī)范的交易行為，如企業(yè)間的相互借貸、委托資產(chǎn)管理、企業(yè)租賃或委托經(jīng)營(yíng)等。對(duì)于這些行為，應(yīng)該如何規(guī)范?如何核算?如何報(bào)告披露?都是迫在眉睫的問(wèn)題。
4.制度造成的會(huì)計(jì)信息扭曲問(wèn)題。我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的扭曲有些是由制度所造成的。長(zhǎng)期以來(lái)，壞帳準(zhǔn)備計(jì)提范圍過(guò)窄、比例過(guò)低，使企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)可實(shí)現(xiàn)價(jià)值嚴(yán)重高估便是明證。目前使財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果嚴(yán)重扭曲的另一個(gè)重要方面是人工成本嚴(yán)重低估。其具體表現(xiàn)形式是納入人工成本的費(fèi)用很少，而由制度規(guī)定實(shí)際要付給職工的大量費(fèi)用卻未正式進(jìn)入人工成本，如企業(yè)在職工住房、退休養(yǎng)老、醫(yī)療、交通、津貼、獎(jiǎng)勵(lì)等方面的支出有相當(dāng)部分未正式進(jìn)入人工成本。此外，還有大量沒(méi)被明確記錄反映的職工灰色收人。諸如此類制度造成的會(huì)計(jì)信息的扭曲值得我們認(rèn)真深入研究。
(五)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷水平我國(guó)現(xiàn)行《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給予企業(yè)更大的選擇權(quán)，同時(shí)新業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，會(huì)計(jì)技術(shù)和準(zhǔn)則已變得相當(dāng)復(fù)雜。注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷的難度也大大增加了。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師稍不小心，將面臨相當(dāng)大的風(fēng)險(xiǎn)。這幾年，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的壓力很大，有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的案件也在增加。這客觀上要求提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性、執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)和判斷能力。如何增強(qiáng)他們的獨(dú)立性和判斷能力，這需要認(rèn)真深人地研究。
(六)加快培養(yǎng)合格的會(huì)計(jì)人才提高教學(xué)水平，培養(yǎng)充足的、合格的會(huì)計(jì)后備人才，是中國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)發(fā)展的長(zhǎng)遠(yuǎn)之計(jì)。教育的目的是面向未來(lái)的，但教育的過(guò)程卻是滯后的。因此，我們一定要以超前的意識(shí)，不斷深化高校的教學(xué)改革，不斷拓展教學(xué)的深度與廣度;要提高學(xué)生的外語(yǔ)水平，使學(xué)生同時(shí)掌握國(guó)內(nèi)和國(guó)外的會(huì)計(jì)理論、方法與準(zhǔn)則;要轉(zhuǎn)變教學(xué)的思路，改變當(dāng)前“灌輸式“的教學(xué)方式;要注重提高學(xué)生的判斷能力和實(shí)干精神;要注意將計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等引入到課堂中，大大縮減簡(jiǎn)單的、重復(fù)性方法所占教學(xué)和習(xí)題的時(shí)間，增加課程的含金量，培養(yǎng)符合信息時(shí)代要求的合格的會(huì)計(jì)審計(jì)人才。
(七)充分利用信息技術(shù)的優(yōu)越性近幾十年來(lái)，計(jì)算機(jī)、信息、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)一直以難以置信的速度發(fā)展，其影響難以估量。會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)、實(shí)務(wù)和政府主管部門(mén)都要充分認(rèn)識(shí)這方面發(fā)展的意義，充分利用信息技術(shù)的優(yōu)越性，以達(dá)事半而功倍之效，使我國(guó)會(huì)計(jì)理論、實(shí)務(wù)、準(zhǔn)則的水平能在盡可能短的時(shí)間內(nèi)趕上世界的步伐，使會(huì)計(jì)在微觀和宏觀經(jīng)濟(jì)管理中發(fā)展更大的作用。
會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文文獻(xiàn)綜述篇二
構(gòu)建我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的思考
摘要：西方發(fā)達(dá)國(guó)家及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)都非常重視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，并已建立了各自的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系。我國(guó)于1992年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，部分地充當(dāng)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的角色，曾發(fā)揮了極其重要的作用。隨著客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化，借鑒西方的研究成果，建立我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系，并以此取代《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，已是大勢(shì)所趨。
關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì);概念框架;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的由來(lái)及作用
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，也稱財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)，是由若干說(shuō)明財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所應(yīng)用的基本概念所組成的理論體系，是指導(dǎo)和評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)。西方各國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，始于20世紀(jì)的70年代。在此之前，無(wú)論是美國(guó)還是西方其他發(fā)達(dá)國(guó)家制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)，主要來(lái)源于會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體及一些著名會(huì)計(jì)學(xué)家的有關(guān)專題研究報(bào)告。然而，進(jìn)入70年代以后，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念受到了嚴(yán)重的沖擊。原因是：(1)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念明顯落后于客觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展變化。70年代以后，美國(guó)等西方國(guó)家的經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出了許多新的課題，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價(jià)變動(dòng)影響和國(guó)際結(jié)算等。因此，迫切需要許多新的會(huì)計(jì)技術(shù)方法和新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。(2)傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)的一些重要的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)往往觀點(diǎn)不一，甚至于相互抵觸，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的混亂，以及會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告的嚴(yán)厲批評(píng)。正是為了解決經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來(lái)的新問(wèn)題，糾正會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進(jìn)一步發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供一個(gè)具有充分說(shuō)服力的理論依據(jù)，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)于 70年代中期率先展開(kāi)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，并將其研究成果陸續(xù)以“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”等文件形式予以發(fā)布。隨后，英國(guó)、澳大利亞、加拿大等國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)也都先后對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行了研究，并發(fā)布了一系列闡述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的重要文件和報(bào)告。實(shí)踐證明，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在建立和完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程中具有非常重要的作用：
1可以保持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯的一致性，避免不同準(zhǔn)則之間的矛盾或沖突，保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完整性和縝密性。
2能減少準(zhǔn)則制定過(guò)程中由于個(gè)人偏好或不同學(xué)派之間的“門(mén)戶之見(jiàn)”，以及“長(zhǎng)官意志”等各種人為因素所帶來(lái)的不利影響，從而保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)性。
3可用來(lái)評(píng)估已發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，既可據(jù)以對(duì)原準(zhǔn)則做出修訂和完善，給新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定指明方向，而且還彌補(bǔ)準(zhǔn)則中的某些缺陷，對(duì)重大會(huì)計(jì)問(wèn)題的解決提供理論上的支持。
4有助于會(huì)計(jì)信息使用者更好地理解財(cái)務(wù)報(bào)告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)和局限性，使其能據(jù)以做出恰當(dāng)?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營(yíng)決策。
5通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論中仍然適用的合理部分，又能及時(shí)展示社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動(dòng)情況下會(huì)計(jì)理論研究的最新成果，從而不斷地推動(dòng)會(huì)計(jì)理論研究向縱深發(fā)展。
二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》
我國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究起步較晚，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)尚處于初級(jí)階段。從目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系來(lái)看，它是由1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和1997年起陸續(xù)公布的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則兩部分構(gòu)成。前者又稱基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是制定具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所依據(jù)的基本會(huì)計(jì)規(guī)范，就其功能來(lái)說(shuō)，類似于西方國(guó)家的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架;后者即為國(guó)際會(huì)計(jì)慣例所指的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這種將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所依據(jù)的理論體系，沒(méi)有采取財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架形式，而是采取基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形式的做法的確值得探討。筆者認(rèn)為，我國(guó)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)應(yīng)采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架形式。主要理由是：(1) 基本準(zhǔn)則一般是粗線條、抽象化的，側(cè)重于對(duì)一些基本會(huì)計(jì)概念的簡(jiǎn)要描述，有的條款不可避免讓人一時(shí)難以理解和接受;而概念框架則可以對(duì)這些概念所隱含的一些重要理論問(wèn)題加以充分論述和詳細(xì)說(shuō)明，即使一些深?yuàn)W的理論問(wèn)題，也會(huì)變得易于理解。(2)我國(guó)的基本準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的組成部分，具有強(qiáng)制性，是以行政命令的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)理論說(shuō)明，雖然可以回避概念之爭(zhēng)，但由于不可能有充分論證，容易讓人誤解為以“長(zhǎng)官意志”代替學(xué)術(shù)爭(zhēng)鳴;而概念框架只是制定和理解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論指南，是獨(dú)立于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論體系，并不具有強(qiáng)制性，實(shí)際上，建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過(guò)程，也就是對(duì)有關(guān)的會(huì)計(jì)基本理論問(wèn)題進(jìn)行充分論證并指明主流觀點(diǎn)的過(guò)程。(3)以準(zhǔn)則的形式表達(dá)會(huì)計(jì)基本理論，也會(huì)使基本準(zhǔn)則與具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的重復(fù)、矛盾難以避免，這在我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和已發(fā)布的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)屢見(jiàn)不鮮;而以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架取代基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，既可以擺脫當(dāng)前《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不倫不類的尷尬境地，又能解除會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界無(wú)所適從的困惑。(4)從國(guó)際會(huì)計(jì)慣例上看，美、英等西方發(fā)達(dá)國(guó)家，以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)都是把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架獨(dú)立于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則予以發(fā)布，這種成功的經(jīng)驗(yàn)很值得我們借鑒和學(xué)習(xí)。在探索建立我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架問(wèn)題上，有的同志主張將《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》修改完善，不搞另起“爐灶”。對(duì)此觀點(diǎn)，筆者不能茍同。不能否認(rèn)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的出臺(tái)，對(duì)于推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)，加快傳統(tǒng)會(huì)計(jì)向國(guó)際會(huì)計(jì)慣例靠攏的步伐，發(fā)揮了極其重要的作用。尤其是從時(shí)代背景上來(lái)分析，當(dāng)年以基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的形式表達(dá)會(huì)計(jì)的基本理論問(wèn)題，要比采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架形式效果好。畢竟當(dāng)時(shí)國(guó)人中懂西方會(huì)計(jì)的較少，能理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架涵義的更是寥若晨星，而一場(chǎng)疾風(fēng)暴雨式的會(huì)計(jì)改革又勢(shì)在必行，在這種條件下，也只有用基本準(zhǔn)則的形式進(jìn)行會(huì)計(jì)理論的說(shuō)明，才能收到? 擄牘Ρ兜男Ч?H歡??敝兩袢眨?孀盼夜??酶母锏牟歡仙罨??壞?峒蘋(píng)肪撤⑸?頌旆?馗駁謀浠?????0年會(huì)計(jì)改革風(fēng)雨洗禮的我國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)工作者的素質(zhì)更是今非昔比，加之由于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是特定歷史時(shí)期的產(chǎn)物，其內(nèi)容大部分亟需修改，此時(shí)，廢止《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架取而代之的時(shí)機(jī)，應(yīng)該說(shuō)已十分成熟。
三、構(gòu)建我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的設(shè)想
1我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本內(nèi)容
借鑒西方已取得的研究成果，結(jié)合我國(guó)的具體國(guó)情，我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可包括以下基本內(nèi)容：(1)會(huì)計(jì)本質(zhì)。會(huì)計(jì)本質(zhì)是會(huì)計(jì)理論體系中最基本的概念，應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中首先予以明確。西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中之所以沒(méi)有會(huì)計(jì)本質(zhì)的論述，可能是因?yàn)樵谖鞣絿?guó)家，“信息系統(tǒng)論”已得到會(huì)計(jì)界的普遍認(rèn)可。我國(guó)的情況則有所不同，關(guān)于會(huì)計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)，會(huì)計(jì)界至今尚未達(dá)成共識(shí)。無(wú)論是“信息系統(tǒng)論”，還是“管理活動(dòng)論”，都未得到普遍認(rèn)可。(2)會(huì)計(jì)基本假設(shè)。對(duì)于會(huì)計(jì)基本假設(shè)，西方往往在公告的背景資料中結(jié)合會(huì)計(jì)環(huán)境進(jìn)行簡(jiǎn)單的提及，未進(jìn)一步深入地加以闡述。但實(shí)際上，會(huì)計(jì)假設(shè)是基于外部環(huán)境不確定性而提出的，是會(huì)計(jì)核算不可或缺的前提條件。它又包括基本假設(shè)和技術(shù)假設(shè)兩個(gè)層次的內(nèi)容。其中，基本假設(shè)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有全局性的重大影響，必須列入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架之中。(3)會(huì)計(jì)對(duì)象。西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中只對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行詳細(xì)論述，對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象不涉及。這不能不說(shuō)是一個(gè)缺陷。會(huì)計(jì)對(duì)象一直是我國(guó)會(huì)計(jì)界爭(zhēng)論的熱點(diǎn)話題，將其列入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，原因在于：會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化，財(cái)務(wù)報(bào)表設(shè)置哪些要素，設(shè)置多少個(gè)要素，這都必須限制在會(huì)計(jì)對(duì)象的范圍內(nèi)，受到會(huì)計(jì)對(duì)象的制約，如果只? 嶧峒埔?夭惶富峒貧韻螅?椿峒貧韻蟛幻魅罰??氐納柚鎂突崾?タ凸鄣囊讕藎?蚰巖員Vて浜俠硇浴?4)會(huì)計(jì)目標(biāo)。對(duì)于會(huì)計(jì)目標(biāo)，西方各國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架都立足“決策有用觀”。事實(shí)上，無(wú)論是“決策有用觀”還是“受托責(zé)任觀”，都各有其存在的特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境。“決策有用觀”適宜于資本市場(chǎng)高度發(fā)達(dá)并在資源配置中占據(jù)主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)環(huán)境;而“受托責(zé)任觀”則適合于委托方和受托方可以明確辨認(rèn)，資源的委托與受托關(guān)系不是通過(guò)資本市場(chǎng)而是直接往來(lái)形成的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。由于我國(guó)的資本市場(chǎng)尚不十分發(fā)達(dá)，企業(yè)大量資本的取得，主要采用直接投資的方式，國(guó)家作為委托方仍然占據(jù)著十分重要的地位，所以，將我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)定位于“受托責(zé)任觀”是比較恰當(dāng)?shù)摹?5)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征是通向會(huì)計(jì)目標(biāo)的橋梁。會(huì)計(jì)目標(biāo)定位于“受托責(zé)任觀”，決定了我國(guó)會(huì)計(jì)信息的首要質(zhì)量特征應(yīng)是可靠性而并非是相關(guān)性。此外，關(guān)于會(huì)計(jì)要素的定義，會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄，以及財(cái)務(wù)報(bào)告等問(wèn)題，均應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中加以闡明。
2我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定機(jī)構(gòu)及名稱
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)由同一機(jī)構(gòu)來(lái)制定及發(fā)布，這一點(diǎn)似乎已為我國(guó)會(huì)計(jì)界所普遍認(rèn)可。從西方發(fā)達(dá)國(guó)家的情況來(lái)看，概念框架與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定任務(wù)大多由民間團(tuán)體來(lái)承擔(dān)，但按照我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和現(xiàn)實(shí)條件，我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則應(yīng)由政府部門(mén)即財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定及發(fā)布。原因是：(1)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主要特征是公有制為主體且國(guó)有經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位。這就決定了國(guó)家是我國(guó)會(huì)計(jì)信息的主要使用者，而由政府部門(mén)來(lái)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，則是滿足國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)決策需要最為直接的手段。(2)在我國(guó)，只有政府才有能力協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不是一種純粹的技術(shù)手段，不同的準(zhǔn)則將生成不同的會(huì)計(jì)信息，從而影響到不同主體的利益。在我國(guó)，至少到目前為止，任何一個(gè)民間團(tuán)體都不具備協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的能力。廢止《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，而由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架取而代之，還要涉及到我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的名稱表達(dá)問(wèn)題。西方對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的稱謂不盡相同，如美國(guó)稱之為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念報(bào)告”，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)稱之為“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”?？紤]到既要為我國(guó)廣大會(huì)計(jì)工作者所普遍理解和接受，又能體現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系，還要反映財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的本質(zhì)，我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論框架”或“會(huì)計(jì)理論框架”的名稱來(lái)表達(dá)。?
參考文獻(xiàn)：
[1]李心合關(guān)于制定中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的若干問(wèn)題[J]會(huì)計(jì)研究1996，(12)
[2]陳國(guó)輝等論我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建[J]財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究1998，(5)
看了"會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)論文文獻(xiàn)綜述"的人還看: