會計專業(yè)職稱論文
會計專業(yè)職稱論文
會計的目的在于改善經(jīng)營或預(yù)算管理，維護(hù)國家財政制度和財務(wù)制度，保護(hù)社會主義公共財產(chǎn)，合理使用資金，促進(jìn)增產(chǎn)節(jié)約，提高經(jīng)濟(jì)效益。學(xué)習(xí)啦小編整理了會計專業(yè)職稱論文，有興趣的親可以來閱讀一下!
會計專業(yè)職稱論文篇一
論上市公司會計信息披露問題
張惠忠 (浙江經(jīng)濟(jì)高等?？茖W(xué)校,浙江 314001)
摘要:本文論述了我國上市公司會計信息披露的現(xiàn)狀,包括取得的成績和存在的問題,剖析了上市公司會計信息披露不規(guī)范的成因,并指出了規(guī)范上市公司會計信息披露的有效對策。
關(guān)鍵詞:上市公司 會計信息 披露
目前我國已經(jīng)由有關(guān)機(jī)構(gòu)發(fā)布實施了一系列股票交易法律、規(guī)則,并規(guī)定了公司信息披露的原則要求和內(nèi)容體系,但是,由于種種原因,我國上市公司信息披露中還存在不少不規(guī)范的現(xiàn)象,損害了我國證券市場和上市公司的健康發(fā)展,也使廣大投資者蒙受了許多不應(yīng)有的損失和風(fēng)險,因此規(guī)范上市公司信息披露的呼聲越來越高。本文試就上市公司會計信息披露規(guī)范化問題作些研究探討。
一、上市公司會計信息披露的現(xiàn)狀
上市公司及時、真實、充分、公平地向廣大投資者披露可能影響投資者決策的信息是上市公司必須履行的義務(wù)。從宏觀而言,它有助于國家的宏觀調(diào)控和市場的運(yùn)轉(zhuǎn),有助于社會資源的優(yōu)化配置,有助于維護(hù)證券市場秩序,促進(jìn)證券市場的發(fā)展;從微觀而言,從企業(yè)外部信息需要者角度來看,它有助于保障投資者和債權(quán)人等信息使用者的利益,從企業(yè)角度看它有助于公司的籌資和降低籌資成本,有助于促進(jìn)公司自身的發(fā)展,從企業(yè)經(jīng)營管理者角度看,有助于落實和考核其經(jīng)營管理責(zé)任?？傊?公平、真實、充分、及時的上市公司會計信息披露于國家、于企業(yè)、于民眾都是大有好處的。
我國證券市場起步于90年代初期,經(jīng)過近幾年的發(fā)展,在會計信息披露方面,已經(jīng)取得了很大成績,上市公司會計信息披露正在向好的方向發(fā)展,但也存在不少問題。
1.取得的成績
(1)會計信息披露規(guī)范逐步完善。目前,我國已經(jīng)形成了以《公司法》、《證券法》、《股票發(fā)行與交易暫行條例》為主體,以《公開發(fā)行股票公司信息披露實施細(xì)則(試行)》和證監(jiān)安會發(fā)布的關(guān)于信息披露內(nèi)容和格式準(zhǔn)則為具體規(guī)范的信息披露的基本框架,和首次披露(招股說明書、上市公告書)、定期報告(中期報告、年度報告)和臨時報告(重大事項報告)三部分組成的信息披露內(nèi)容,初步規(guī)范了上市公司的信息披露問題。目前我國證券市場信息披露制度的框架體系如圖1:
圖1 證券市場信息披露制度的框架體系
上市公司的會計信息披露往往不是單獨(dú)進(jìn)行的,而是與其他非會計信息一起,在公司入市(一級、二級市場)、入市以后的適當(dāng)時機(jī)公開披露。綜觀上市公司信息披露的文件,雖然在招股說明書、上市公告書、定期報告、臨時報告中,會計信息都是其主要內(nèi)容,但是出于用戶和市場管理的需要,同時披露非會計信息也是必要的。因此,上市公司會計信息披露制度就不可能象我們習(xí)慣上所理解的行業(yè)會計制度那樣獨(dú)立存在、自成一體,而是滲透在有關(guān)法規(guī)和信息披露規(guī)范性文件之中。在這些公開披露信息中,還應(yīng)包含注冊會計師對上市公司披露信息所作的各種審查、鑒定、評估、驗資、查帳、審計的報告和意見。
(2)上市公司會計信息披露的監(jiān)管體系正在不斷完善。1992年11月,為了適應(yīng)證券市場管理的需要,我國成立了國務(wù)院證券管理委員會(簡稱證券委),同時還成立了中國證券監(jiān)督委員會(簡稱證監(jiān)會)。前者是我國證券市場的主管機(jī)構(gòu),后者是一個受證券委指導(dǎo)并授權(quán)全面監(jiān)督檢查與歸口管理證券業(yè)務(wù)的政府執(zhí)行機(jī)構(gòu),負(fù)責(zé)建立健全證券監(jiān)管工作制度。它們從宏觀管理的角度出發(fā),對我國上市公司信息披露進(jìn)行了比較有效的管理。此外,證券交易所也積極地參與上市公司的信息披露管理。另外,在上市公司信息披露的監(jiān)管體系中,注冊會計師不可替代的重要作用也正越來越明顯地發(fā)揮出來。從1997年年報的審計看,注冊會計師們出具解釋性說明的明顯增多,同時,重慶會計師事務(wù)所對“渝鈦白”說“不”,以及普東大華會計師事務(wù)所對“寶石A”年報的拒絕發(fā)表意見,都開了我國證券市場的先例。隨著1998年“脫鉤”工作的迅猛開展,我國注冊會計師的職業(yè)責(zé)任感更有明顯提高,其執(zhí)業(yè)環(huán)境也正在改善。
(3)隨著證券市場的發(fā)展,證券市場投資者的心理素質(zhì)和投資分析、決策水平等技術(shù)能力正在不斷提高。
2.存在的問題
(1)有關(guān)法規(guī)、制度不完善。迄今為止,規(guī)范我國證券市場的根本大法《證券法》雖然已經(jīng)出臺并實施,但有些規(guī)范仍然采用“試行”、“暫行辦法”的形式,明顯帶有過渡色彩;上市公司會計制度不規(guī)范。根據(jù)財政部和中國證監(jiān)會規(guī)定,我國上市公司的會計處理從1998年起執(zhí)行財政部發(fā)布的《股份有限公司會計制度》和“現(xiàn)金流量表”、“資產(chǎn)負(fù)債表日后事項”等幾個具體會計準(zhǔn)則以及《關(guān)于執(zhí)行具體會計準(zhǔn)則和〈股份有限公司會計制度〉有關(guān)問題的解答》等有關(guān)條件,使上市公司對外公布的會計信息的透明度得以加強(qiáng),同時也體現(xiàn)了與國際慣例不斷接軌的原則,但隨著證券市場的擴(kuò)大,現(xiàn)行會計制度中有些規(guī)定仍有些滯后,一是某些新情況、新業(yè)務(wù),在會計處理上仍有待于進(jìn)一步規(guī)范。如對收購、兼并、合并、破產(chǎn)等的帳務(wù)處理、對即將發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券的帳務(wù)處理、對金融衍生工具的帳務(wù)處理等等,二是上市公司會計制度太分散,不易全面執(zhí)行,三是與國際會計準(zhǔn)則不一致,跟不上我國證券市場向國際化邁進(jìn)的步伐,不利于我國企業(yè)在國際資本市場上融資。
(2)會計信息披露不規(guī)范。現(xiàn)行會計信息披露制度不很規(guī)范,散見于各種規(guī)定之中。而我國目前制定上市公司信息披露法規(guī)的有關(guān)機(jī)構(gòu)有全國人大、證券委、證監(jiān)會、財政部和其他機(jī)構(gòu)等,令出多門,管理不統(tǒng)一,從而導(dǎo)致上市公司會計信息披露缺乏統(tǒng)一性;信息披露制度不穩(wěn)定,有些治標(biāo)不治本的規(guī)定經(jīng)常變動,既不易把握,又不易執(zhí)行,給會計信息披露出現(xiàn)虛假、遺漏、隱瞞等現(xiàn)象以可乘之隙。
(3)上市公司會計行為不規(guī)范。上市公司的會計行為是企業(yè)的會計人員收集、整理、加工會計數(shù)據(jù)并進(jìn)行檢驗后,向利益相關(guān)方披露會計信息過程的總稱。上市公司會計行為的不規(guī)范,造成了其披露的會計信息的質(zhì)量不高。具體表現(xiàn)在:①不夠真實。企業(yè)管理當(dāng)局出于經(jīng)營管理上的特殊目的,蓄意歪曲或不愿披露詳細(xì)、真實的信息,低估損失,高估收益,這方面的信息造假行為在當(dāng)前我國證券市場上屢見不鮮。1997年轟動一時的“紅光實業(yè)”、“瓊民源”事件便是例證。1998年A股上市公司年報中獲得補(bǔ)貼收入提升公司業(yè)績的公司有410家,說明我國上市公司會計信息的真實性仍有水份。再者,上市公司運(yùn)用不恰當(dāng)?shù)臅嬏幚磙k法,提供帶有明顯誤導(dǎo)性的財務(wù)報告,以粉飾經(jīng)營業(yè)績,在我國證券市場上亦不乏其例。1998年A股上市公司年報中主業(yè)業(yè)績下降、關(guān)聯(lián)交易頻繁、托管收益和資產(chǎn)置換收益劇增成為一種普遍現(xiàn)象。很多公司在招股說明書和上市公告書中披露的公司盈利的預(yù)測值與實際值相差一倍、數(shù)倍甚至數(shù)十倍,用過高的盈利預(yù)測信息騙取股東和社會公眾信任,成為我國證券市場的一項痼疾。1998年以前,10%的凈資產(chǎn)收益率成為一般上市公司配股的資格線,多數(shù)達(dá)不到資格線的上市公司就利用會計制度(更有部分分公司違反制度)“操縱”利潤來達(dá)到目的,我國證券市場的“10%現(xiàn)象”蔚為奇觀,即凈資產(chǎn)收益率位于10%-11%的上市公司數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于9%-10%之間的上市公司數(shù)量。1998年,隨著上市公司配股條件的修改,配股資格線由10%調(diào)整為6%,過去上市公司凈資產(chǎn)收益率集于10%-11%的現(xiàn)象得以改觀,1998年度上市公司凈資產(chǎn)收益率處于該區(qū)域的有112家,占全部上市公司的15.45%,而在1997年是207家,占當(dāng)年全部上市公司的28.55%。①真實性是會計信息的生命,不真實的會計信息必然導(dǎo)致決策的失誤;②不夠及時。在證券市場上,上市公司會計信息披露能否及時,直接關(guān)系到眾多投資者的切身利益。一旦信息披露不及時,產(chǎn)生了內(nèi)幕交易,一般投資者的損失可想而知。目前,我國絕大多數(shù)上市公司已經(jīng)基本能夠做到在規(guī)定時間披露業(yè)績報告,但對重大事件的披露仍往往不及時。這就降低了會計信息的預(yù)測價值和反饋價值,降低了會計信息的相關(guān)性;③不夠充分。不少上市公司在信息披露中,對有利于公司的會計信息過量披露,而對不利于公司利益相關(guān)者利益的會計信息披露,常常不夠充分,甚至三緘其口。主要表現(xiàn)在以下幾個方面:對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易信息披露雖比以前充分,但仍不夠細(xì)致。對企業(yè)償債能力的揭示不夠充分。很多企業(yè)在存在大量應(yīng)收帳款的情況下,卻不對應(yīng)收帳款的構(gòu)成進(jìn)行分析,或者對企業(yè)的對外擔(dān)保情況、或有負(fù)債的具體內(nèi)容進(jìn)行隱瞞等等。對資金投放去向和利潤構(gòu)成的信息披露不夠充分。對一些重要事項的披露不夠充分。借保護(hù)商業(yè)秘密為由,隱瞞對企業(yè)不利的會計信息尤其是涉嫌違規(guī)的行為的披露;④不夠公平。證券監(jiān)管部門一再強(qiáng)調(diào)上市公司必須在其指定的新聞媒體上發(fā)布信息,然而迄今為止仍有個別上市公司不分時間、場合、地點(diǎn)隨意披露會計信息,有些上市公司的有關(guān)重要信息(如業(yè)績、分配方案、重大資產(chǎn)重組方案等)尚未公開披露,市場上一部分人已了如指掌,有些上市公司還擅自公布涉及國家經(jīng)濟(jì)政策方面的重要信息,助長了股市的投機(jī)性,有些上市公司公布的會計信息朝令夕改,讓投資者無所適從。
(4)審計執(zhí)業(yè)不規(guī)范。作為證券市場的鑒證者,會計師事務(wù)所在市場信息披露中發(fā)揮著獨(dú)特的作用,投資者能否得到可靠的信息,很大程度上取決于注冊會計師的意見。在過去的幾年中,惡性的虛假報表案件接二連三,不少潛在問題也令人寢食不安。在“紅光實業(yè)”和“瓊民源”等重大案件中,負(fù)責(zé)審計的成都蜀都、中華和海南大正會計師事務(wù)所扮演了很不光彩的角色,負(fù)有不可推卸的責(zé)任。目前,注冊會計師執(zhí)業(yè)中存在的最主要問題就是風(fēng)險意識淡薄。一些注冊會計師似乎并沒有意識到他們所出具的審計報告是投資者借以判斷一家公司是否值得投資的重要依據(jù),如果報告本身有錯誤或是有虛假成份,不但會給投資者造成大的損失,甚至還會帶來嚴(yán)重的社會后果。盡管監(jiān)管部門對注冊會計師的違法執(zhí)業(yè)有著嚴(yán)勵的處罰措施,但在實際中,一些注冊會計師依然不能規(guī)范執(zhí)業(yè)。此外,注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境也是值得重視的問題,不少會計師事務(wù)所在執(zhí)業(yè)時受到了來自上市公司、當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)部門等方面的壓力和利誘;同時一些會計師事務(wù)所為了招攬客戶,穩(wěn)定與客戶的合作關(guān)系,而接受了客戶的一些不正當(dāng)要求,不正當(dāng)?shù)母偁幏恋K了執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高。從總體上說,注冊會計師的技術(shù)素質(zhì)和職業(yè)道德也還有進(jìn)一步提高的必要。
二、上市公司會計信息披露不規(guī)范的成因分析
1.利益驅(qū)動是產(chǎn)生上市公司不良會計行為的內(nèi)在原因。首先,上市公司的會計信息具有公共產(chǎn)品的某些特征,也就是說,一個會計信息需求者對它的合作并不影響另外的行為主體對它的使用。上市公司會計信息不僅對公司自身及其有直接利益關(guān)系者的利益會產(chǎn)生很大的影響,而且會對其它上市公司、其他投資者、證券交易所乃至整個證券市場社會利益產(chǎn)生影響。由于利益驅(qū)動,公司總是要實施對自己有利的會計行為,使會計信息在數(shù)量上和質(zhì)量上有失公平,不能滿足所有信息使用者的需要。其次,會計信息的供給主體呈現(xiàn)多元化格局。本來,會計信息的供給主體是上市公司的會計人員(代表上市公司),而現(xiàn)在,上市公司各個相關(guān)的利益集團(tuán)(如發(fā)起人、公司主管部門、公司高層管理人員等)也千方百計地影響上市公司會計信息的供給,甚至積極參與會計信息的供給工作。這樣,經(jīng)過協(xié)調(diào)而提供出來的會計信息便有失于偏頗。
2.會計準(zhǔn)則制度的不完全為不公正會計信息的產(chǎn)生提供了可能。會計信息披露制度和會計準(zhǔn)則制度同是證券市場會計規(guī)范的內(nèi)容,區(qū)別在于前者規(guī)范的是被披露信息的表現(xiàn)形式,如坡露什么、怎樣披露、何時披露等;后者規(guī)范的是被披露會計信息的內(nèi)容實質(zhì),如會計怎樣通過特定程序生成符合用戶需要的、具有一定質(zhì)量的會計信息等。只有先生成客觀、公允的會計信息,才談得上信息如何披露。但是目前我國上市公司的會計準(zhǔn)則制度仍然是不完全的,體現(xiàn)在兩個方面:一是會計準(zhǔn)則制度與會計實踐之間存在著一定的時滯。由于會計實踐和經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新行為的層出不窮,實踐中經(jīng)常出現(xiàn)企業(yè)的會計處理“無法可依”的情況;二是會計準(zhǔn)則制度具有統(tǒng)一性的同時還兼顧一定的靈活性,如同一項會計事項的處理存在著多種備選的會計方法。多種會計處理方法并存為企業(yè)進(jìn)行會計操縱提供了方便之門,造成部分上市公司為了配股、“扭虧”、“保殼”、兌現(xiàn)管理人員獎金、平衡實際盈利與預(yù)測盈利、參與二級市場炒作等目的,利用準(zhǔn)則制度給予的“活動空間”進(jìn)行會計操縱,從而忽視了會計信息的公平性、真實性。如用高估資產(chǎn)、延長遞延資產(chǎn)的攤銷期、提前確認(rèn)營業(yè)收入、潛虧掛帳、變更會計處理方法,以實現(xiàn)虛增利潤,或者利用高估壞帳和工程投資損失、縮短無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的攤銷年限等方法隱瞞利潤。另外,上市公司的內(nèi)部監(jiān)督功能弱化,監(jiān)事會和內(nèi)審制度被以大股東為首的相關(guān)利益集團(tuán)控制,不能代表中小投資者對上市公司披露的會計信息進(jìn)行監(jiān)督。
3.證券市場相關(guān)制度安排的不完善是上市公司粉飾會計信息的外在誘因。(1)股票發(fā)行的“額度”制。我國現(xiàn)階段股票公開發(fā)行、上市實行計劃額度制。在一級市場上新股額度的供給大大小于需求,額度成為一種緊俏的“資源”,所有準(zhǔn)備上市的公司都渴望在爭取到一定“額度”后實現(xiàn)募集資本最大化的目標(biāo)。要想最大限度地籌集資本必須提高股票的發(fā)行價格,而股票的發(fā)行價格的高低又取決于公司上市前盈利水平的高低和上市后盈利預(yù)測數(shù)的大小。這樣,圍繞提高“利潤”包裝上市這一目標(biāo),擬公開發(fā)行股票上市的公司便大做文章。(2)“剝離”上市制度。我國上市公司多數(shù)為國有企業(yè)改組上市,存在一個資產(chǎn)剝離的問題。即企業(yè)在不能整體上市的情況下將原有資產(chǎn)中的一部分剝離出來折合成發(fā)起入股。公司在上市之前,會計人員將剝離出的資產(chǎn)假設(shè)為一個新的會計實體,且已存在3個或3個以上的會計期間,然后根據(jù)歷史資料從原來的會計實體中剝離出“歸屬”虛擬會計實體在會計期間的利潤,并編成虛擬財務(wù)報表。這給股份上市前的財務(wù)包裝、虛擬利潤提供了機(jī)會。統(tǒng)計顯示,1997年新上市公司招股說明書中披露的前3個會計年度的凈資產(chǎn)收益率是同期全國國有企業(yè)對應(yīng)指標(biāo)平均值的5倍以上。②另外,公司剝離上市后,其職工“福利”仍有相當(dāng)部分由母公司提供,這又為上市公司與母公司的關(guān)聯(lián)交易增加了新的內(nèi)容,為上市公司和母公司之間輸送、轉(zhuǎn)移利益又提供了方便。(3)配股“資格線”制度。股份公司上市后便獲得了利用“殼資源”繼續(xù)進(jìn)行股權(quán)融資的可能,上市公司均想千方百計地實現(xiàn)這種可能。中國證監(jiān)會對上市公司配股條件的規(guī)定中有這樣一條:凈資產(chǎn)稅后平均利潤率在10%以上(1998年改為三年平均10%以上,最低年份6%以上)。這樣,10%的凈資產(chǎn)收益率便成為上市公司配股的資格線。多數(shù)達(dá)不到資格線的上市公司就會通過操縱利潤來達(dá)到目的。1997年700多家上市公司中凈資產(chǎn)收益率位于10%-11%的達(dá)200多家,而位于9%-10%之間的僅20多家,透過現(xiàn)象看本質(zhì),不難發(fā)現(xiàn)其癥結(jié)所在。(4)關(guān)聯(lián)交易。目前有不少上市公司與母公司利用轉(zhuǎn)移價格、虛假報銷、費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁、資產(chǎn)置換等方法達(dá)到了操縱利潤的目的。從1998年年報看,上市公司關(guān)聯(lián)交易非常頻繁,關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的利潤對上市公司業(yè)績的貢獻(xiàn)顯著,相當(dāng)多的托管收益、資產(chǎn)置換收益等沒有現(xiàn)金到帳,有的上市公司的大額資金被關(guān)聯(lián)公司無償占用,即使有償,收益也是掛帳,大量的關(guān)聯(lián)方其他應(yīng)收款沒能收回。1998年以來,許多上市公司的母公司打著資產(chǎn)重組的旗號用母公司的財政來“補(bǔ)貼”上市公司,然后再用配股募集的資金反向高價收購自身的資產(chǎn)收回“補(bǔ)貼”,這樣一文不化既保持了殼資源,又臉上有光。這實際上是根據(jù)母公司的意志任意調(diào)節(jié)利潤的行為。
4.社會審計機(jī)構(gòu)的“獨(dú)立性”困擾。由于我國很大一部分上市公司中,國有法人股占控股地位,而目前代表國家行使所有權(quán)的主體還不十分明確,這樣上市公司的審計委托人實際上是上市公司的經(jīng)營管理層,即由管理層聘請會計師事務(wù)所來審計監(jiān)督管理者自己的行為,并且審計費(fèi)用等事項由公司管理層來決定,這種畸型的委托代理關(guān)系使注冊會計師無法對上市公司不公正、不真實的會計信息進(jìn)行嚴(yán)肅的監(jiān)控,再加上前述的其他原因,使注冊會計師和事務(wù)所的獨(dú)立性受到很大困擾,甚至出現(xiàn)“同謀”現(xiàn)象。
5.證券監(jiān)管力度不足。目前,我國尚我證券市場的自律性機(jī)構(gòu),交易所在運(yùn)作過程中也很少嚴(yán)格約束會員。由于中國證監(jiān)會力量薄弱,權(quán)威性不足,證券市場又是多種利益沖突的焦點(diǎn)之一,多方插手。一些領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)工作的同志習(xí)慣于用行政管理辦法來管理證券市場,不按證券市場的特有規(guī)律辦事。投資者的素質(zhì)也還不高,造成有用的會計信息不能全面、及時地傳遞給投資者和其他信息需要者。因此證券監(jiān)管力度不足也是造成我國上市公司會計信息披露存在問題原因之一。
三、規(guī)范上市公司會計信息披露的有效對策
目前上市公司會計信息披露中存在的問題主要由現(xiàn)行不完善的市場經(jīng)濟(jì)特定制度安排下的環(huán)境因素所決定的,因此,要想一蹴而就予以全面解決是不可能的。只能從剖析其成因出發(fā),抓住主要矛盾和矛盾的主要方面,以各方面的改革為基本立足點(diǎn),加強(qiáng)制度建設(shè)和執(zhí)行力度,加強(qiáng)監(jiān)管,綜合治理,采取多管齊下的辦法,逐步地予以解決。
1.加快改革,提高認(rèn)識,按證券市場的規(guī)律辦事。證券市場是市場經(jīng)濟(jì)中較高形式的市場形態(tài),上市公司是現(xiàn)代企業(yè)中最高層次的企業(yè)形式,因此,一定要從尋找證券市場發(fā)展的一般規(guī)律出發(fā),加強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)體制的改革和完善,加強(qiáng)現(xiàn)代企業(yè)制度的建設(shè),提高認(rèn)識,轉(zhuǎn)變觀念,清除計劃經(jīng)濟(jì)體制遺留在人們思想上的影響,摒棄慣用的行政管理辦法,改變管理方式,按證券市場和現(xiàn)代企業(yè)特有的規(guī)律辦事,建立起真正規(guī)范化的市場經(jīng)濟(jì)體制、現(xiàn)代企業(yè)制度和利益驅(qū)動機(jī)制。只有這樣,才能把這件事情辦好,其他的一切措施只能建立在這個基礎(chǔ)之上才能真正取得實效。否則,采取的任何措施手段都將是治標(biāo)不治本,修修補(bǔ)補(bǔ),這個問題將得不到根本解決。
2.制定科學(xué)、配套的會計規(guī)范體系。會計規(guī)范體系是上市公司會計行為和會計信息的規(guī)范和準(zhǔn)繩,只有先規(guī)范了上市公司的會計行為,生成客觀公允的信息后,才談得上信息如何披露,因此,建立并嚴(yán)格執(zhí)行一整套科學(xué)的會計規(guī)范體系,是實行會計信息披露制度前一步必須做好的事。目前我國上市公司會計的規(guī)范主要是《股份有限公司會計制度》、幾個具體會計準(zhǔn)則和若干補(bǔ)充規(guī)定,它使得上市公司的會計處理規(guī)定不正規(guī)、不完備,很多問題得不到系統(tǒng)解決。下一步一定要建立以會計法、基本會計準(zhǔn)則、具體會計準(zhǔn)則、上市公司內(nèi)部會計制度等一整套完備的上市公司會計規(guī)范體系?，F(xiàn)行的《會計法》要根據(jù)實際情況作修改補(bǔ)充,并要制定《實施細(xì)則》,便于真正施行,要建立健全基本會計準(zhǔn)則,具體會計準(zhǔn)則要制定完善并盡快出臺,企業(yè)會計制度一定要嚴(yán)密詳細(xì),使會計工作有章可循,并得于切實執(zhí)行。
3.建立上市公司會計信息質(zhì)量控制機(jī)制。上市公司會計信息質(zhì)量控制機(jī)制由上市公司內(nèi)部控制、注冊會計師控制和證券監(jiān)管部門控制三個要素組成,通過它們正常執(zhí)行自己的職能及各職能間的相互制約,保證會計信息質(zhì)量。內(nèi)部控制由上市公司內(nèi)部各相關(guān)部門組成,通過公司內(nèi)部會計部門、審計部門、各經(jīng)營部門、股東大會、董事會、監(jiān)事會的職能活動來完成。其機(jī)制主要從以下幾個方面來實現(xiàn):①必須合理、有效地設(shè)置會計機(jī)構(gòu)。目前必須將上市公司的會計部門和財務(wù)管理部門分立,分屬不同領(lǐng)導(dǎo),分擔(dān)不同職能。財務(wù)管理部門由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)、會計部門應(yīng)由董事會領(lǐng)導(dǎo),主要會計人員由董事會任命,并向董事會負(fù)責(zé),讓會計人員真正成為會計信息供給的主體,使會計人員有責(zé)任也有能力拒絕管理人員的不合理要求,避免管理人員舞弊。同時,采取措施大力加強(qiáng)會計基礎(chǔ)工作,提高會計人員各方面素質(zhì),包括職業(yè)道德水準(zhǔn)。②上市公司必須加強(qiáng)內(nèi)部審計制度建設(shè),設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu),歸屬監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo),對會計業(yè)務(wù)進(jìn)行日常的內(nèi)部審計監(jiān)督。至于注冊會計師和證券監(jiān)管部門的上市公司會計信息質(zhì)量控制機(jī)制下文再述。
4.加大證券市場會計信息披露的監(jiān)管力度。首先,隨著《證券法》的出臺,我國上市公司會計信息披露制度體系已初步形成,然而已經(jīng)頒布的一些規(guī)范性文件,有些內(nèi)容不統(tǒng)一,有些相對滯后,有些比較分散,不易全面執(zhí)行,因此相對于市場規(guī)范的要求來說,我國上市公司會計信息披露體系還有待于進(jìn)一步完善。
其次,改變多頭管理的體制。目前,我國對上市公司會計信息披露的管理政出多門,權(quán)責(zé)不明,不利于對之進(jìn)行統(tǒng)一有效的管理。因此,必須參照國際慣例,對現(xiàn)行證券市場管理體制和上市公司會計信息披露制度進(jìn)行相應(yīng)改革。目前,證券監(jiān)管部門的設(shè)置應(yīng)集中到兩個層次:一個層次是中央級的證券監(jiān)管部門。負(fù)責(zé)對全國上市公司進(jìn)行宏觀監(jiān)管,統(tǒng)一制定證券市場政策和上市信息披露規(guī)范;另一個層次就是證券交易所。它遵循中央證監(jiān)管部門的規(guī)定,對上市公司的日常活動和會計信息披露進(jìn)行具體的詳細(xì)監(jiān)管。
再次,建立上市公司信息監(jiān)查員制度。由中國證監(jiān)會及其駐各地派出機(jī)構(gòu)委派信息監(jiān)查員到各上市公司,對上市公司的信息包括招股說明書、中報、年報、股利分配信息等的生成和披露加以監(jiān)督,防止外界各個相關(guān)利益集團(tuán)對會計部門的信息供給橫加干涉。信息監(jiān)查員在企業(yè)中行使職權(quán)時應(yīng)保持高度的獨(dú)立性,不得持有公司股份,一切工資、待遇均在證監(jiān)部門享受,任免考核均由證監(jiān)部門進(jìn)行。
最后,證券監(jiān)管部門要制定一套切實可行的上市公司會計信息披露的監(jiān)督管理辦法,對違規(guī)行為予以明確界定,堅決杜絕“你講你的,我做我的”這種不規(guī)范行為。對于業(yè)已頒布的法規(guī)制度,要加大執(zhí)法力度,做到違法必究,盡快在上市公司及證券市場參與者心目中樹立法制意識。尤其對財務(wù)狀況異常的ST公司更要加強(qiáng)監(jiān)管。
5.發(fā)展和完善注冊會計師審計制度。目前,世界各國都實行上市公司會計信息的注冊會計師審計鑒證制度。我國在實行這一制度過程中還存在不少問題。為了提高我國注冊會計師的審計質(zhì)量,應(yīng)做到:第一,加快會計師事務(wù)所體制改革,改善執(zhí)業(yè)環(huán)境,制定相應(yīng)的執(zhí)業(yè)自律準(zhǔn)則,大力提高注冊會計師的風(fēng)險意識、業(yè)務(wù)水平和職業(yè)道德水準(zhǔn);第二,嚴(yán)格遵守獨(dú)立審計準(zhǔn)則及其他執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。證監(jiān)會和中國注協(xié)對會計師事務(wù)所和注冊會計師的審查應(yīng)形成制度,采取有效措施控制和提高證券市場民間審計質(zhì)量;第三,應(yīng)借鑒海外注冊會計師行業(yè)的管理經(jīng)驗,建立注冊會計師懲戒制度。盡快出臺《注冊會計師懲戒規(guī)則》,在中國注協(xié)成立注冊會計師懲戒委員會,明確賦予它以懲戒權(quán)。只有這樣才能使注冊會計師的獨(dú)立審計成為上市公司會計信息質(zhì)量和會計信息披露的可靠保證,保護(hù)投資者的利益,促進(jìn)證券市場公正健康發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
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會計專業(yè)職稱論文篇二
構(gòu)建企業(yè)會計模式的探討
一、引言
會計模式是對一定 社會 環(huán)境下會計活動的各種要素按照一定邏輯進(jìn)行綜合描述、反映其各種要素基本特征和本質(zhì) 聯(lián)系的有機(jī)整體。
會計模式的構(gòu)成要素大致可以分為以下五個方面：
·會計模式導(dǎo)向——特定國家環(huán)境對會計在社會 經(jīng)濟(jì)中所發(fā)揮作用的基本要求，即會計模式所代表的價值取向。
·會計規(guī)范——會計機(jī)構(gòu)和會計人員開展會計 工作中必須遵守的行為標(biāo)準(zhǔn)，包括會計法規(guī)、會計準(zhǔn)則、會計制度和會計 職業(yè)道德等若干層次。
·會計 管理體制——特定國家 組織和管理會計事務(wù)的方式、形式以及制度的總和。一個國家會計管理體制的結(jié)構(gòu)和運(yùn)行方式與該國家的經(jīng)濟(jì)體制有直接關(guān)系。
·企業(yè)會計模式——企業(yè)在國家會計規(guī)范指導(dǎo)下，通過設(shè)置會計機(jī)構(gòu)和會計業(yè)務(wù)程序、選拔和聘用會計人員、確定和使用會計方法、從事會計工作、提供會計信息、開展會計管理而形成的企業(yè)會計工作體系。
·會計人才管理體系——為了保證會計人才的合理使用和有序流動而建立的會計人才評價、選拔任用和培養(yǎng)體系。
在上述構(gòu)成會計模式的各個要素中.會計模式導(dǎo)向是最基本的要素，處于最高層次，在很大程度上決定了會計模式的基本運(yùn)行走向。會計規(guī)范在會計模式中居于承上啟下的位置，它應(yīng)該在反映會計模式導(dǎo)向的前投下，對會計管理體制和企業(yè)會計模式進(jìn)行指導(dǎo)和約束，從而保證會計信息的公正性和相關(guān)性。會計管理體制是會計工作得以正常運(yùn)行的組織保證。一般地說，會計模式導(dǎo)向?qū)嫻芾眢w制有總括的制約作用;會計規(guī)范對管理體制產(chǎn)生具體的指導(dǎo)作用;與此同時，各種環(huán)境因素對會計管理體制的形成和運(yùn)行方式也會有明顯的影響。企業(yè)會計模式是會計模式中涉及實務(wù)最多的因素，它本身包含若干個子系統(tǒng)。而且由于這個因素與會計 實踐密切相關(guān)，所以也是最活躍的因素。會計入才管理體系是按照會計管理體制的要求建立和逐步 發(fā)展的，人才體系的整體素質(zhì)和水平會受到前述諸要素的綜合影響，但是也會在一定程度上對其它要素產(chǎn)生制約或促進(jìn)作用。
企業(yè)會計模式必須服從于國家會計模式導(dǎo)向，必須在國家會計規(guī)范許可的范圍內(nèi)制定本企業(yè)的會計規(guī)章制度、選擇企業(yè)會計政策、并依據(jù)國家對會計人員的要求考核和評聘會計人員等。因此可以說，企業(yè)會計模式是國家會計模式在本企業(yè)范圍內(nèi)的具體體現(xiàn)。
二、經(jīng)濟(jì)環(huán)境及其對企業(yè)會計模式的影響
會計作為管理科學(xué)的一個分支，它必然處于一定的社舍經(jīng)濟(jì)環(huán)境之中。一般地說，會計的社會環(huán)境是指對會計工作產(chǎn)生直接和間接影響的各種因素的總和。在這些因素中，國家的 政治制度及經(jīng)濟(jì)體制、企業(yè)的管理水平和企業(yè)外部對會計工作的要求分別在不同層次上對企業(yè)會計模式產(chǎn)生影響。在這里，我們僅討論與企業(yè)會計活動關(guān)系最密切的經(jīng)濟(jì)因素，包括經(jīng)濟(jì)制度、經(jīng)濟(jì)模式和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等。
1.經(jīng)濟(jì)制度
目前中國處于社會主義初級階段。“公有制為主體、多種所有制共同發(fā)展是這個階段的一項基本經(jīng)濟(jì)制度[l]”。這種經(jīng)濟(jì)制度的基本目的是社會根本利益的最大化，從而達(dá)到社會全體成員的共同富裕。為了實現(xiàn)這個 目的，技求企業(yè)會計模式的建立與運(yùn)行必須與現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)制度相匹配，應(yīng)該以占國民經(jīng)濟(jì)主體地位的生產(chǎn)資科公有制為依據(jù)，在實現(xiàn)所有者權(quán)益保旺地化的同時兼顧社會效益。
在這種經(jīng)濟(jì)制度下，政府既是社會管理者，又是國有企業(yè)所有權(quán)的代理機(jī)構(gòu)。政府的這種雙重身份對企業(yè)會計模式的要求體現(xiàn)在三個方面：首先，政府作為宏觀經(jīng)濟(jì)擁控者.需要來自基層企業(yè)的會計信息作為制訂和實施宏觀經(jīng)濟(jì)政策的基礎(chǔ)和依據(jù);其次，政府作為社會管理者，力求通過去計實現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)資源的合理配置、績效衡量、引導(dǎo)和利益分配等管理職能;第三，政府作為企業(yè)所有者，還需要對過企業(yè)會計報表了解企業(yè)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，特別是國有資產(chǎn)的保值和增值情況。
鑒于我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)制度及其對會計的要求，中國只能實行以宏觀利益導(dǎo)向為主的會計模式。對于企業(yè)來說，在制定和實施企業(yè)會計模式時，必須考慮企業(yè)的規(guī)定和制度是否符合國家政策的要求，是否有利于為宏觀管理提供必要的會計信息支持。
2.經(jīng)濟(jì)模式
中國經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)是建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，這是在社會主義條件下運(yùn)行的市場經(jīng)濟(jì).因而必然具有不同于資本主義市場經(jīng)濟(jì)的一些特點(diǎn)。
(1)社會主義市場經(jīng)濟(jì)是在以生產(chǎn)資料公有制為主體，多種經(jīng)濟(jì)成分共同發(fā)展的環(huán)境下運(yùn)行的。隨著改革的不斷深化，公有制的范圍和實現(xiàn)形式都發(fā)生了很大的變化。公有制不僅包括國有經(jīng)濟(jì)和集體經(jīng)濟(jì)，還包括混合所有制經(jīng)濟(jì)中的國有成分和集體成分;公有制的實現(xiàn)形式也日益多樣化。
(2)發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟(jì)的關(guān)鍵在于企業(yè)制度改造，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)真正成為市 場的主體。現(xiàn)代企業(yè)制度的基本特征是：產(chǎn)權(quán)清晰，權(quán)責(zé)明確，政企分開，管理科學(xué)。
社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和發(fā)展必然要求得到企業(yè)會計模式的配合和支持。
首先，產(chǎn)權(quán)清晰的特征要求通過企業(yè)會計準(zhǔn)確計量和報告企業(yè)產(chǎn)權(quán)，以保護(hù)各個投資人的合法權(quán)益不受侵犯;尤其是在公有制范圍和實現(xiàn)形式都發(fā)生了很大變化的環(huán)境下，政府不再直接管理企業(yè)，就更貼要通過企業(yè)會計報告來了解企業(yè)產(chǎn)權(quán)中國家權(quán)益的存量和增量情況。其次，權(quán)責(zé)明確特征要求通過去計信息系統(tǒng)準(zhǔn)確量化產(chǎn)權(quán)投資人和債權(quán)投資人的權(quán)利和責(zé)任，從而使企業(yè)的法人財產(chǎn)權(quán)和債權(quán)人權(quán)益得到有效的保障。第三，政企分開特征強(qiáng)調(diào)政府作為社會管理者和企業(yè)投資者的雙重身份對企業(yè)的不同影響，作為前者只能通過有關(guān)法規(guī)和政策間接地對企業(yè)會計進(jìn)行規(guī)范;作為后者，則要求與其它投資人一樣通過會計得到利益上的保護(hù)。第四，管理科學(xué)特征對會計模式的影響主要體現(xiàn)在建立科學(xué)的會計管理制度上，為優(yōu)化管理，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益提供有用的信息。
基于上述社會主義市場經(jīng)濟(jì)的主要特征和建立現(xiàn)代企業(yè)制度對會計模式的影響，中國的企業(yè)會計模式應(yīng)該在宏觀利益導(dǎo)向為主的前提下，注重對產(chǎn)權(quán)和債權(quán)的界定和保護(hù)，并通過會計信息模式的運(yùn)行為企業(yè)科學(xué)管理提供信息支持。
3.經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平
經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與會計模式的關(guān)系非常明顯。一個國家的會計發(fā)展?fàn)顩r和發(fā)展水平一般與該國經(jīng)濟(jì)類型和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)。在一個以農(nóng)牧業(yè)為主的國家中，不可能有發(fā)達(dá)的工商企業(yè)會計實務(wù);在高度工業(yè)化的國家中，生產(chǎn)過程和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對比較復(fù)雜，相應(yīng)地產(chǎn)生了較高水平的會計理論和會計實務(wù)。
我國目前還處于發(fā)展中國家的行列。與發(fā)達(dá)國家相比，科學(xué)技術(shù)和生產(chǎn)力發(fā)展水平較低，市場機(jī)制、包括各個生產(chǎn)要素的市場體系都還有待完善。在這種情況下，企業(yè)的會計模式不必要、也不可能套用西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的慣例，而是應(yīng)該根據(jù)中國國情和企業(yè)管理水平，選擇性地借鑒西方會計對企業(yè)微觀活力的激勵機(jī)制，塑造一種有利于企業(yè)微觀效益與宏觀經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向協(xié)調(diào)統(tǒng)一的企業(yè)會計模式。
在這種模式中，除了需要突出上述經(jīng)濟(jì)制度和經(jīng)濟(jì)模式對會計的要求以外，還需考慮企業(yè)規(guī)模、水平，企業(yè)會計人員的能力和素質(zhì)，企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍和復(fù)雜程度等因素。同時還需要為將來的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和業(yè)務(wù)增加所產(chǎn)生的會計新問題奠定必要的基礎(chǔ)。例如，在產(chǎn)權(quán)重組業(yè)務(wù)過程中產(chǎn)生的企業(yè)合并、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，就增加了產(chǎn)權(quán)的界定的內(nèi)容和難度?？梢灶A(yù)見，我國科學(xué)技術(shù)和生產(chǎn)力水平的快速發(fā)展，將會對企業(yè)會計模式的建立和發(fā)展產(chǎn)生明顯的促進(jìn)作用。
三、規(guī)范企業(yè)會計模式需要解決的幾個問題
如前文所述，企業(yè)會計模式是國家會計模式在企業(yè)的具體體現(xiàn)。與一個國家相比，企業(yè)所處環(huán)境相對有限，因此，有些構(gòu)建國家會計模式所涉及的要素在企業(yè)會計模式中就成為理所當(dāng)然的前提或基礎(chǔ)，而不需要作為企業(yè)構(gòu)建會計模式時考慮的問題?；蛘哒f，在構(gòu)建國家會計模式過程中作為變量來考慮的要素，在設(shè)計企業(yè)會計模式時就可以將其作為常量來對待。例如，企業(yè)必須根據(jù)國家會計模式導(dǎo)向來設(shè)計本企業(yè)的會計模式，而不必要另外制定其他的會計模式導(dǎo)向。
但是，在實際工作中存在的問題，使得國家會計模式導(dǎo)向的要求與企業(yè)現(xiàn)狀之間存在一定程度的差距。主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
1.不同信息使用者之間信息需求的差異
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，會計信息應(yīng)該“符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要.滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要[2] 。”這條準(zhǔn)則被稱為相關(guān)性準(zhǔn)則[3]。中國推行的是社會主義市場經(jīng)濟(jì)，證券市場剛剛起步，國家資本金在大多數(shù)企業(yè)中占統(tǒng)治地位。企業(yè)資金來源中的大部分來源于代表國家資本的財政資金和國有銀行貸款。因此，國家通過制定會計準(zhǔn)則來要求會計提供足夠的信息，以滿足宏觀調(diào)控需要，與我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)和公有制在國民經(jīng)濟(jì)中占主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)是相適應(yīng)的。它實際地反映了同時擁有企業(yè)最大投資者和社會管理者雙重身份的國家，為了維護(hù)自身經(jīng)濟(jì)利益和社會穩(wěn)定發(fā)展的必然要求。
需要進(jìn)一步分析的問題是，基本會計準(zhǔn)則要求企業(yè)會計為上述三個方面的信息使用者提供與其決策相關(guān)的信息。而這三個方面的信息使用者的決策出發(fā)點(diǎn)不同，需要了解的信息從種類到數(shù)量等方面都有很大差距。企業(yè)如何協(xié)調(diào)這幾個不同方面信息使用者之間的差異，這是建立企業(yè)會計模式必須解決的問題。與此相關(guān)的另一個問題是，對《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進(jìn)行分析，不難看出，這個準(zhǔn)則中采用的許多基本概念是為了向企業(yè)外部投資人提供信息而提出的。對于股票上市的大型企業(yè)來說，其所有者非常分散，通過財務(wù)報告向廣大股東糧供反映企業(yè)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況的信息，就成為保護(hù)投資人權(quán)益的必要手段。而對那些投資人相對集中的企業(yè)來說，企業(yè)投資人有可能通過會計以外的其他途徑和方式獲得他們所需要的信息。在這種情況下，是否還有必要將所有者作為財務(wù)報告的重點(diǎn)，則是這些企業(yè)建立會計模式時需要考慮的特殊問題。
2、信息客觀性與相關(guān)性的背離
《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，“會計核算應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。[4]”一般將這條準(zhǔn)則稱為客觀性原則[5]。這條原則與前述的相關(guān)性原則共同作為衡量企業(yè)會計信息質(zhì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)。但是在實際工作中，有時可能出現(xiàn)兩條標(biāo)準(zhǔn)不能同時兼顧的局面。
如前所述，現(xiàn)代企業(yè)制度的特征之一是產(chǎn)權(quán)清晰。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有者和經(jīng)營者完全分離，二者之間的關(guān)系是委托代理關(guān)系。委托人通過掌握會計信息，可以了解受托人、即企業(yè)經(jīng)營者履行職責(zé)的情況，并對受托人的工作業(yè)績進(jìn)行評價。企業(yè)經(jīng)營者可憑借會計信息向委托人報告自身職責(zé)的完成情況，以獲取自己應(yīng)得的利益。在這里，無論是委托人需耍了解的信息，還是受托人需要報告的信息，都是用于說明過去一定時期內(nèi)經(jīng)營成果以及由此導(dǎo)致的財務(wù)狀況信息，因此必然是歷史信息。從會計上講，就應(yīng)該采用歷史成本計量和表述的信息。只有如此，才能符合可靠性的要求。另一方面，在市場競爭的環(huán)境中，企業(yè)需要根據(jù)周圍環(huán)境和自身條件的變動，隨時制定和調(diào)整決策。在決策中需要得到來自各方面的信息支持，會計信息是其中不可缺少的部分。為了保證提供信息對所要進(jìn)行的決策相關(guān)，這些信息應(yīng)該能夠反映各種制約因素當(dāng)前狀態(tài)和發(fā)展趨勢。很明顯，按照現(xiàn)行成本、公允市價或者未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)值報告的信息較之歷史成本信息具有更強(qiáng)的相關(guān)性，更能滿足決策依據(jù)的需要。在這種情況下，會計信息的可靠性和相關(guān)性就無法同時兼顧。
在可靠性和相關(guān)性無法同時兼顧的情況下，會計信息的計量和報告是堅持可靠性，還是傾向于相關(guān)性，這是設(shè)計和實施企業(yè)會計模式需要解決的另一個問題。
3.會計監(jiān)督機(jī)制與內(nèi)部人控制的矛盾
中華人民共和國《會計法》規(guī)定，“會計機(jī)構(gòu)、會計人員必須遵守法律。法規(guī)，按照本法規(guī)定辦理會計事務(wù)，進(jìn)行會計核算，實行會計監(jiān)督[6]。”由此可見，《會計法》將會計監(jiān)督的職責(zé)賦予了企業(yè)會計機(jī)構(gòu)和會計人員。那么在設(shè)計和實施企業(yè)會計模式的時候，也必須考慮會計監(jiān)督在企業(yè)會計模式中的位置和作用。
在實行現(xiàn)代企業(yè)制度的過程中，作為社會管理者，政府正在逐步取消對企業(yè)的干預(yù);作為企業(yè)投資者的主要代表，政府將企業(yè)經(jīng)營的重大權(quán)利委托給企業(yè)經(jīng)營者。但是國家作為所有者，其權(quán)益如何行使、如何依法得到必要的保護(hù)，還缺乏必要的配套措施。因此，就出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)體制改革期間的國家權(quán)益缺位和企業(yè)內(nèi)部人控制現(xiàn)象。所謂“內(nèi)部人控制(Insider Control)”，指的是企業(yè)內(nèi)部管理人員，在事實上而非法律上擁有了對企業(yè)投資、利潤使用等重賽經(jīng)濟(jì)資源和決策的控制權(quán)。這些人不是企業(yè)資產(chǎn)的所有者。作為代理人，他們的利益與所有者往往不一致。如果缺乏必要的激勵和約束機(jī)制，他們就可防利用這種控制權(quán)來謀取自身利益，從而導(dǎo)致對所有者利益的侵害”’。
由于改革中的一些配套政策尚未到位，實施過程中也存在諸多“上有政策，下有對策”的現(xiàn)象，國有企業(yè)內(nèi)部人利用自身的信息優(yōu)勢，在實質(zhì)上控制了企業(yè)的會計行為。企業(yè)會計機(jī)構(gòu)和會計人員只能服從內(nèi)部人的控制，以內(nèi)部人短期利益最大化作為企業(yè)會計工作的基本導(dǎo)向。由此導(dǎo)致企業(yè)會計工作秩序紊亂、假帳真做、調(diào)節(jié)利潤等。在這種情況下，要求企業(yè)的會計機(jī)構(gòu)和會計人員代表以國家為主的所有者，去行使對企業(yè)會計事務(wù)的監(jiān)督權(quán)是不現(xiàn)實的。在中、小型企業(yè)中，由于企業(yè)規(guī)模小，人情關(guān)系比較密切，內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制相對弱化，會計監(jiān)督就更加困難。因此，在企業(yè)中如何確定會計監(jiān)督的位置及作用，也是建立企業(yè)會計模式時必須解決的一個重要問題。
四、根據(jù)環(huán)境要成和企業(yè)特點(diǎn)構(gòu)建企業(yè)會計模式
根據(jù)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對企業(yè)會計模式的要求和目前存在于企業(yè)會計模式中的一些問題，作者認(rèn)為，為了規(guī)范企業(yè)會計工作，提高會計信息質(zhì)量，應(yīng)該從以下幾個方面著手建立企業(yè)會計模式。
l.會計管理制度
企業(yè)會計管理制度是根據(jù)國家有關(guān)法規(guī)和制度，針對本企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的特點(diǎn)、范圍、管理要求和人員素質(zhì)設(shè)計和實施的、用于指導(dǎo)規(guī)范會計工作的制度體系。
在會計管理制度中，應(yīng)該包括以下組成部分：
(1)會計機(jī)構(gòu)設(shè)置
會計機(jī)構(gòu)是組織和實施會計工作的組織。在一個企業(yè)中，會計機(jī)構(gòu)是否健全、各職能崗位之間的運(yùn)行是否協(xié)調(diào)，將對會計工作質(zhì)量產(chǎn)生直接的影響。因此，建立適合本企業(yè)情況的會計機(jī)構(gòu)，是改進(jìn)會計工作、提高會計信息質(zhì)量的首要環(huán)節(jié)。一個高質(zhì)量的會計機(jī)構(gòu)，應(yīng)該具備以下幾個特征：首先，目標(biāo)一致，在遵守國家有關(guān)法規(guī)政策的前提下，圍繞企業(yè)主要經(jīng)營目標(biāo)設(shè)置會計機(jī)構(gòu)，避免因為工作目標(biāo)的差異出現(xiàn)相互掣肘的現(xiàn)象。其次，機(jī)構(gòu)內(nèi)各部門之間步驟協(xié)調(diào)，實現(xiàn)總體效率最高。第三，機(jī)構(gòu)內(nèi)部各個環(huán)節(jié)職責(zé)明確，實現(xiàn)業(yè)務(wù)分工在范圍上的周延性和在極作步驟上的獨(dú)立性。
(2)內(nèi)部控制制度
內(nèi)部控制制度是企業(yè)內(nèi)部各職能部門、各有關(guān)人員之間，在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過程中相互聯(lián)系、相互制約的一種管理制度。為了提高會計信息質(zhì)量，滿足會計信息使用者的要求，需要保證會計信息輸人、處理和輸出的安全性和可靠性。因此，有必要在會計管理制度中引進(jìn)內(nèi)部控制制度的程序和方法。內(nèi)部控制的方法和程序主要包括職務(wù)分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、業(yè)績報告控制、內(nèi)部審計控制等。在會計管理制度中包含內(nèi)部控制制度，就是將上述內(nèi)部控制方法和程序恰當(dāng)?shù)卦O(shè)置在會計組織機(jī)構(gòu)。會計核算報告和會計業(yè)務(wù)處理程序中，以體現(xiàn)內(nèi)部控制的要求，使會計管理制度真正成為內(nèi)部控制的組成部分。
(3)會計人員管理
企業(yè)會計工作的主體是會計人員。對于會計人員的有效管理，促使會計人員不斷地提高業(yè)務(wù)能力、積累工作經(jīng)驗，是會計管理制度的一個重要組成部分，也是保證會
計工作質(zhì)量的一個必要條件。
會計人員管理應(yīng)該包括兩個方面內(nèi)容：
①會計業(yè)務(wù)和會計理論的繼續(xù)教育。從目前情況看，會計人員的職稱考試已經(jīng)在全國范圍內(nèi)推廣實施，并且成為企業(yè)聘任會計工作人員的主要依據(jù)。所以，企業(yè)對會計人員的管理應(yīng)該將重點(diǎn)放在考試后的繼續(xù)教育上。要通過有關(guān)管理制度的設(shè)計和執(zhí)行使會計人員感受到增強(qiáng)業(yè)務(wù)能力的緊迫性，同時又為其創(chuàng)造提高業(yè)務(wù)水平的機(jī)會。
?、跁嬄殬I(yè)道德水平的提高和完善。會計職業(yè)道德是指會計工作人員在辦理會計業(yè)務(wù)過程中應(yīng)遵循的基本道德意識。規(guī)范和行為的總和。會計職業(yè)道德是在長期實踐過程中逐漸積累和發(fā)展起來的，它反映了會計工作中帶有規(guī)律性和共性的東西，是各行業(yè)會計所公認(rèn)和遵守的。由于職業(yè)道德大多要通過會計人員自覺履行來體現(xiàn)，而很少靠強(qiáng)制規(guī)范來實現(xiàn)，所以為了促進(jìn)會計職業(yè)道德的發(fā)揚(yáng)和推廣，應(yīng)該在設(shè)置會計管理制度中，特別鼓勵和提倡會計職業(yè)道德，并輔之以必要的獎勵措施。
2.會計信息系統(tǒng)
企業(yè)會計工作的主要目的是向會計信息使用者提供與決策相關(guān)的可靠信息。因此，會計信息系統(tǒng)的設(shè)置和運(yùn)行，就成為企業(yè)會計模式設(shè)計的主要任務(wù)。
企業(yè)會計信息系統(tǒng)的設(shè)置包括會計政策、會計信息指標(biāo)體系、會計信息質(zhì)量指標(biāo)、會計信息流程等幾個要素的設(shè)置和這幾個要素之間的有機(jī)配合。
所謂會計政策，指“企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法”[8]。會計政策的選擇和確定通常決定于企業(yè)所在行業(yè)的慣例以及管理人員和會計人員對影響經(jīng)營業(yè)務(wù)的因素及其變化趨勢的估計。會計信息指標(biāo)體系是通過會計信息系統(tǒng)的運(yùn)行應(yīng)該提供的一整套數(shù)據(jù)，其中包括說明企業(yè)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況的指標(biāo)，也可以包括反映企業(yè)現(xiàn)行狀態(tài)和預(yù)計未來發(fā)展趨勢的指標(biāo)。一般地說，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)越復(fù)雜、管理中需要會計提供的信息支持越多，會計信息指標(biāo)體系中包括的信息種類和數(shù)量就越多。會計信息質(zhì)量指標(biāo)是衡量會計信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)。按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，會計信息質(zhì)量特征包括可靠性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時性和明晰性[9]。這些規(guī)定都是定性標(biāo)準(zhǔn)，而在企業(yè)的實際操作中，需要根據(jù)本企業(yè)的情況將其加以量化，以便于執(zhí)行和操作。會計信息流程是指對會計數(shù)據(jù)的記錄、分類、匯總、呈報的步驟和方法。即從原始憑證的整理、匯總、記帳憑證的填制、審核、匯總，日記帳、明細(xì)分類帳、總分類帳的登記，到會計報表編制的步驟和方法。這個流程就是按照會計信息指標(biāo)體系將原始會計信息分類拖入會計信息系統(tǒng)，按照預(yù)定的會計政策進(jìn)行確認(rèn)、計量和記錄，按照會計信息質(zhì)量指標(biāo)的要求進(jìn)行報告的全過程。所以，信息流程的設(shè)置，實際上是將上述會計政策、會計信息指標(biāo)體系、會計信息質(zhì)量指標(biāo)融會貫通。付諸實踐的過程。
如前文所述，會計信息不同使用者的信息需求有差異，會計信息的可靠性和相關(guān)性在某些情況下也不容易同時兼顧。這些都是設(shè)置會計信息系統(tǒng)時必然要面臨的問題。例如在設(shè)置會計信息指標(biāo)體系時，需要了解向誰提供信息，提供什么信息，相應(yīng)地需要設(shè)置什么會計指標(biāo)。在制定會計政策時，應(yīng)該根據(jù)確定的會計指標(biāo)體系來選擇合計方法。例如，為了提供有關(guān)資產(chǎn)耗損情況的信息，需要提供按照采用歷史成本計量的資產(chǎn)信息;為了提供有關(guān)商品定價決策的信息，應(yīng)該采用公允價格計量的成本信息。在確定會計信息質(zhì)量指標(biāo)時，需要在可靠性和相關(guān)性之間進(jìn)行權(quán)衡，要根據(jù)主要信息使用者的對信息質(zhì)量的價值取向來確定衡量會計信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。3.會計監(jiān)督機(jī)制
完善的會計監(jiān)督是保證會計信息質(zhì)量的必要條件。監(jiān)督工作由誰來做，如何做，這是會計監(jiān)督機(jī)制采要解決的問題。前文已經(jīng)探討過，由于存在“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，使得會計人員代表以國家為主的所有者行使對會計事務(wù)的監(jiān)督陷入了困境。作者認(rèn)為，應(yīng)該采取會計核算與監(jiān)督職能分離的體制來解決這個問題。企業(yè)內(nèi)部的會計僅負(fù)責(zé)運(yùn)行會計信息系統(tǒng)，提供必要的會計報告和其他信息，內(nèi)部監(jiān)督職能由內(nèi)部審計部門負(fù)責(zé);會計信息的質(zhì)量則由外部獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)來評價和確認(rèn)。這種思路的出發(fā)點(diǎn)是，將企業(yè)會計人員從雙重身份的尷尬境地解脫出來。企業(yè)會計入員對企業(yè)的經(jīng)營者負(fù)責(zé)，經(jīng)營者對所有者負(fù)責(zé)。用于說明受托人經(jīng)營業(yè)績的會計信息，其質(zhì)量如何，是否存在弄虛作假、是否歪曲了企業(yè)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，要由企業(yè)外部的社會中介機(jī)構(gòu)認(rèn)定。與此同時，企業(yè)的會計人員和企業(yè)管理人員共同對會計信息失真承擔(dān)有關(guān)責(zé)任。
4.管理制度、信息系統(tǒng)、監(jiān)督機(jī)制之間的關(guān)系
會計管理制度、會計信息系統(tǒng)和會計監(jiān)督機(jī)制三個要素共同構(gòu)成企業(yè)會計模式。在這三個要素中，會計管理制度是開展會計工作的基礎(chǔ)和前提，會計信息系統(tǒng)是會計工作運(yùn)行的客體，會計監(jiān)督機(jī)制是提高會計工作質(zhì)量的保證條件。會計管理制度和會計監(jiān)督機(jī)制都是為了保證會計信息系統(tǒng)高效率和高水平運(yùn)行而設(shè)置的，因此，應(yīng)該隨著會計信息系統(tǒng)的發(fā)展而調(diào)整。
參考文獻(xiàn)
[1]江澤民.高舉鄧小平理論作大旗幟把建設(shè)有中國特色社會主義事業(yè)全面推向二十一世紀(jì).人民出版社，1997年。
[2][4]參見國家財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則.第二章第十一條、第十條.
[3][5]參見財政部會計事務(wù)管理司.企業(yè)會計準(zhǔn)則講解.中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，1993年，P41，P43.
[6]參見1985年第六屆全國人大通過、1993年第八屆人大修定的會計法.第三條.
[7]青木昌彥，錢穎一主編.轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中的公司治理結(jié)構(gòu)——內(nèi)部人控制和鍛打的作用.中國經(jīng)濟(jì)出版社，1995年.
[8]中華人民共和國財政部企業(yè)會計準(zhǔn)則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正.第三條.
[9]參見國家財政部企業(yè)會計準(zhǔn)則.第二章第十一條至十五條.
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