2017年會計職稱論文核心范文(2)
2017年會計職稱論文核心范文篇二
我國商品期貨交易所充抵保證金業(yè)務(wù)會計處理之我見
摘要：隨著我國衍生品行業(yè)的蓬勃 發(fā)展 ，商品期貨交易所的充抵保證金業(yè)務(wù)，無論是數(shù)量還是金額都有質(zhì)的飛躍，以往的賬外核算和表外披露的方式已經(jīng)滿足不了當今的信息需求。本文在綜合 分析 充抵保證金業(yè)務(wù)的性質(zhì)和用途的基礎(chǔ)上，對其 會計 核算提出了創(chuàng)造性的建議。
關(guān)鍵詞：商品期貨交易所;充抵保證金;會計核算
多年的改革開放，孕育了今日 中國 資本市場蒸蒸日上， 金融 衍生品日新月異的局面。在理性 經(jīng)濟 人思維和資本運作理念的雙重作用下，越來越多的投資者意識到充抵保證金業(yè)務(wù)在降低資本成本方面的好處，充抵保證金業(yè)務(wù)在商品期貨交易所日常業(yè)務(wù)中的比例顯著提高。但是我國現(xiàn)行的充抵保證金業(yè)務(wù)會計制度的建設(shè)遠遠滯后于行業(yè)發(fā)展步伐，如何彌補會計制度的“供給”與實務(wù) 工作“需求”之間的“時滯”成為當務(wù)之急。
一、充抵保證金業(yè)務(wù)會計處理現(xiàn)狀剖析
(一)充抵保證金業(yè)務(wù)現(xiàn)行會計處理的基本特征
充抵保證金業(yè)務(wù)是指具備期貨交易資格的交易會員提出 申請并經(jīng)期貨交易所批準，將持有的有價證券移交交易所，作為其履行保證金債務(wù)的擔保行為?？捎糜诔涞直ＷC金的有價證券主要是經(jīng)過交易所認定的標準倉單和可流通的國債(《期貨交易 管理條例》第三十二條)。對于充抵保證金業(yè)務(wù)，我國商品期貨交易所普遍采用備查簿的方式進行會計處理，即設(shè)置有價證券備查簿詳細記錄用于充抵保證金的有價證券的價值、實際核定的保證金額度和有價證券的處置等情況。具體而言就是，充抵日，交易所按照既定的標準折算出充抵保證金金額，增加充抵人的交易保證金，并在有價證券備查簿中備查登記;資產(chǎn)負債表日，交易所將有價證券的性質(zhì)、金額等重要信息在資產(chǎn)負債表補充資料中予以披露;充抵期滿或者充抵人提前解除充抵，交易所在備查簿中進行解除登記，同時按照既定標準 計算 充抵保證金業(yè)務(wù)手續(xù)費并入賬。如果充抵期滿，充抵人的保證金不足，交易所有權(quán)將其用于充抵保證金的有價證券兌現(xiàn)或提貨后變現(xiàn)，用所得款項優(yōu)先受償保證金債務(wù)和相關(guān)交易債務(wù)，余額退還充抵人，并對有價證券進行備查登記。由此可見，我國商品期貨交易所充抵保證金業(yè)務(wù)會計處理的基本特征是賬外核算和表外披露。
(二)充抵保證金業(yè)務(wù)會計處理的 理論 支持
我國商品期貨交易所 目前 實施的充抵保證金業(yè)務(wù)會計制度是在2000年制訂的，這種方式在實施之初具有其 歷史 合理性。然而隨著我國期貨行業(yè)的發(fā)展和會計準則體系的更新，這種處理方式已難以滿足現(xiàn)實需求。
1.賬外核算還是賬內(nèi)核算
會計是一種 社會 經(jīng)濟現(xiàn)象，其實質(zhì)是一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟信息系統(tǒng);其職能是以貨幣作為量度，通過其生成的財務(wù)信息，綜合、連續(xù)、系統(tǒng)和全面地反映人類的經(jīng)濟活動(吳水澎，1998)。經(jīng)濟活動過程中能夠用價值量表示的方面就是會計的對象 (吳水澎，1981) 。會計職能和會計對象共同決定了會計核算的 內(nèi)容 。充抵保證金是一項經(jīng)濟活動，它實現(xiàn)了經(jīng)濟資源之間控制權(quán)和使用權(quán)的交換，這種交換是通過以貨幣計量的價值量的轉(zhuǎn)換來實現(xiàn)的。而復式記賬是反映經(jīng)濟活動中價值運動來龍去脈的技術(shù) 方法 (吳水澎，1998)。因此，反映和管理充抵保證金業(yè)務(wù)的最佳技術(shù)方法應當是復式記賬。
2.表內(nèi)披露還是表外披露
從會計憑證到會計報表實際上是一個會計資料逐步系統(tǒng)化和逐步深化的過程，也是會計數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為會計信息的過程(吳水澎，2003，第136頁)。表內(nèi)披露和表外披露的區(qū)別在于表內(nèi)披露的信息需要經(jīng)過會計確認。但是，即使經(jīng)過會計確認，也并不意味著必然在表內(nèi)披露，因為是否應當披露取決于會計目標。
我國理論界對會計目標有兩種觀點，即受托責任觀和決策有用觀。受托責任觀認為最重要的信息是關(guān)于經(jīng)營業(yè)績的信息，強調(diào)信息的客觀性。決策有用觀認為最重要的信息是未來現(xiàn)金流量的金額、不確定性和時間分布等，強調(diào)未來信息的有用性。其實兩種觀點有一個共同點，即信息必須如實的反映經(jīng)濟資源的流動。在充抵保證金業(yè)務(wù)中，充抵人提交有價證券，從而獲取充抵一定金額保證金的權(quán)利，但是這種權(quán)利是以交易所自有資金的擔保為前提的。因為，如果充抵人在期貨交易中違約，而且以其有價證券處置款履約后仍存在缺口，那么交易所就必須以自有資金代其履約，此時交易所資金的流出就是其前期擔保行為的結(jié)果。將充抵保證金資金納入表內(nèi)進行披露，一方面充分披露了交易所對其受托經(jīng)濟資源的使用情況，另一方面清晰反映了交易所資金的流動，以及未來現(xiàn)金流量的不確定性。
二、充抵保證金業(yè)務(wù) 會計 核算探索
探索充抵保證金業(yè)務(wù)的會計核算 方法 ，需要解決兩大難題，一是如何將充抵保證金資金代表的權(quán)利或義務(wù)作為會計要素加以確認;二是采用什么會計科目來核算充抵保證金業(yè)務(wù)。
(一)充抵保證金業(yè)務(wù)的會計確認、計量和披露
1.充抵保證金業(yè)務(wù)的會計確認
期貨交易實行保證金制度，客戶為了獲得進行期貨交易的資格必須提交一定數(shù)量的資金作為履行期貨合約的擔保(《期貨交易 管理條例》第二十九條)。保證金分為結(jié)算準備金和交易保證金。結(jié)算準備金是指未被合約占用的保證金，交易保證金是指已被合約占用的保證金(《期貨交易所管理條例》(修訂案)第六十九條)。會員通過充抵保證金業(yè)務(wù)可以獲得一定數(shù)量的充抵保證金資金，該資金只能用作交易所需保證金(《期貨交易所管理條例》(修訂案)第七十四條)，但它并不等同于保證金。首先，保證金是客戶提交的貨幣資金，然而交易所在賦予充抵人充抵保證金資金的時候，并沒有進行貨幣資金的劃轉(zhuǎn)，也就是說充抵人獲得的只是進行期貨交易的權(quán)利，頂多視為保證金的等價物。其次，保證金可用于支付期貨交易的相關(guān)虧損、費用、貨款和稅金等款項，而充抵保證金資金除了充抵保證金以外，不允許用作其他用途。
從充抵保證金業(yè)務(wù)的實質(zhì)來看，交易所賦予充抵人從事期貨交易的權(quán)利，是交易所以其自有資金作為充抵人交易擔保金的結(jié)果。交易所則通過留置有價證券來實現(xiàn)對充抵保證金資金的控制，并收取適當?shù)馁M用。根據(jù)我國《 企業(yè) 會計準則》的規(guī)定，凡是由企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來 經(jīng)濟 利益的資源就是資產(chǎn)。如果該項資源同時滿足以下條件，應當被確認為資產(chǎn)：(1)與該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);(2)該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。顯而易見，充抵保證金資金滿足資產(chǎn)和資產(chǎn)確認的條件，應當確認為資產(chǎn)，而且是應收資產(chǎn)。
2.充抵保證金業(yè)務(wù)的會計計量和披露
(1)充抵日充抵保證金資金的會計計量。期貨交易所可接受經(jīng)認定的標準倉單和可流通的國債充抵保證金。用標準倉單充抵保證金的，交易所以充抵日前一交易日該標準倉單對應品種最近交割月份期貨合約的結(jié)算價為基準 計算 價值。用國債充抵保證金的，交易所以充抵日前一交易日該國債在上海證券交易所、深圳證券交易所較低的收盤價為基準計算價值(《期貨交易所管理條例》(修訂案)第七十二條)。然而，無論是倉單還是國債，其充抵保證金的金額不得高于以下標準中的較低值：一是有價證券基準計算價值的80%;二是會員在期貨交易所專用結(jié)算賬戶中的實有貨幣資金的4倍(《期貨交易所管理條例》(修訂案)第七十三條)。
(2)報表日充抵保證金資金的會計計量。會計的本質(zhì)職能是按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行確認、計量和 報告。 金融 衍生品由于其與生俱來的風險性，注定了其市場價格波動的劇烈性，因此按照報表日結(jié)算價計量的充抵保證金資金和按照充抵日結(jié)算價計量的充抵保證金資金在金額大小上可能存在巨大差別。為了真實的反映交易所可實現(xiàn)的應收充抵保證金款金額，有必要在報表日按照有價證券的公允價值進行計量和披露。鑒于衍生品市場價格圍繞著現(xiàn)貨價格波動，并收斂于現(xiàn)貨價格的特性，可將報表日標準倉單對應品種最近交割月份期貨合約的結(jié)算價作為公允價值，國債則以報表日上海證券交易所、深圳證券交易所較低的收盤價作為公允價值。
(二)充抵保證金業(yè)務(wù)會計科目的設(shè)置
充抵保證金是交易所的應收款項，所以在進行會計核算時，應當借記“應收充抵保證金款”。由于充抵保證金資金只能用于保證金充抵，因此充抵保證金業(yè)務(wù)的貸方科目應當是“應付保證金”。但是在“應付保證金”一級科目下有“結(jié)算準備金”和“交易保證金”兩個二級科目，那么充抵保證金到底應當作為哪個二級科目進行核算?
1.作為“結(jié)算準備金”進行核算
當會員用貨幣資金追加保證金時，現(xiàn)行的會計核算方法是先將其記入“應付保證金——結(jié)算準備金”科目，然后再劃入“應付保證金——交易保證金”科目。既然充抵保證金類似于追加保證金，因此可以采用相同的核算方法，即當會員辦理充抵業(yè)務(wù)時，借記“應收充抵保證金款”，貸記“應付保證金——結(jié)算準備金”。
作為“結(jié)算準備金”進行核算的最大優(yōu)點在于正確反映出報表日“應付保證金——交易保證金”科目余額、持倉量和結(jié)算價三者之間的邏輯關(guān)系。主要缺點就是有可能違背最低結(jié)算準備金制度 [1]。因為將充抵保證金資金納入“應付保證金——結(jié)算準備金”進行核算，有可能造成“應付保證金——結(jié)算準備金”科目余額大于結(jié)算準備金最低余額標準，但是該科目余額中屬于會員自有資金的部分卻低于結(jié)算準備金最低余額標準的現(xiàn)象。
2.作為“交易保證金”進行核算
因為充抵保證金資金的主要用途是充抵交易保證金，因此，為了突出充抵保證金資金的用途，可以在充抵時，直接將充抵保證金資金記入“應付保證金——交易保證金”科目，即借記“應收充抵保證金款”，貸記“應付保證金——交易保證金”。
這種核算方式的優(yōu)點是體現(xiàn)了充抵保證金資金的用途。缺點是在充抵保證金資金被交易部分占用的情況下，剩下的部分則會自動劃入“應付保證金——結(jié)算準備金”科目，從而出現(xiàn)與作為“結(jié)算準備金”核算同樣的 問題 。
3.設(shè)立新的二級科目進行核算
最理想的方法應當是設(shè)立新的會計科目“應付保證金——充抵保證金”對充抵保證金資金進行核算。該科目的性質(zhì)是充抵交易保證金，并擔保期貨合約的履行。當會員辦理充抵業(yè)務(wù)時，借記“應收充抵保證金款”，貸記“應付保證金——充抵保證金”。當會員解除充抵時，做反向分錄。
這種方法的優(yōu)點是不僅克服了作為“結(jié)算準備金”和“交易保證金”核算的缺點，而且明確反映了充抵保證金資金與保證金之間的性質(zhì)區(qū)別，更重要的是直截了當?shù)呐读顺涞直ＷC金資金的大小，使人一目了然。
參考 文獻 ：
[1]吳水澎.會計 理論 與方法 研究 [M].廣州：暨南大學出版社，2003：135-146。
[2]吳水澎.論建立有“ 中國 特色會計理論”的理論依據(jù)[J].《財會月刊》，1998;7：6-8。
[3]吳水澎.怎樣正確認識會計的性質(zhì)與對象?——兼評資金運動說[J].《會計研究》，1981;2：9-15。
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